解读国家税务总局令2010年第21号：执行新《税务行政复议规则》纳税人应该注意什么？

   2010年2月10日国家税务总局颁布了《税务行政复议规则》（国家税务总局令第21号，以下简称《规则》），并规定自2010年4月1日起施行，那么，新《规则》实施后，纳税人应该注意什么呢？笔者认为主要有以下几点：
　　一、申请行政复议的范围。
　　1、申请人范围。纳税人只要认为税务机关的行政行为侵犯了其合法权益，均可以向税务行政复议机关申请行政复议，包括公民、法人以及负有纳税义务的其他组织。但需注意三点：一是复议针对的行为必须是税务机关作出的具体行政行为；二是申请复议的内容必须是税务机关具体行政行为形成的法律后果；三是除特别规定规定外，行政复议应该向县及县以上税务机关的法规部门提出。
　　2、具体行政行为范围。
　　（1）征税行为。包括确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税、退税、抵扣税款、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点和税款征收方式等具体行政行为，征收税款、加收滞纳金，扣缴义务人、受税务机关委托的单位和个人作出的代扣代缴、代收代缴、代征行为等。
　　（2）行政许可、行政审批行为。
　　（3）发票管理行为，包括发售、收缴、代开发票等。
　　（4）税收保全措施、强制执行措施。
　　（5）行政处罚行为，包括：罚款；没收财物和违法所得以及停止出口退税权行为。
　　（6）不依法履行职责的行为，包括：颁发税务登记；开具、出具完税凭证、外出经营活动税收管理证明；行政赔偿；行政奖励以及其他不依法履行职责的行为。
　　（7）资格认定行为。
　　（8）不依法确认纳税担保行为。
　　（9）政府信息公开工作中的具体行政行为。
　　（10）纳税信用等级评定行为。
　　（11）通知出入境管理机关阻止出境行为。
　　（12）其他具体行政行为。
　　二、确认合法权益是否受到侵犯。
　　税务机关的具体行政性为作出后，纳税人应该对照所依据的相关政策是否准确、恰当，包括：税收法律、法规、规章；国家税务总局和国务院其他部门的规定；其他各级税务机关的规定；地方各级人民政府的规定以及地方人民政府工作部门的规定等。确认税务机关是否真正存在应作为而不作为情况，如未按规定办理税务登记、申请认定一般纳税人资格以及申请减税免税、办理出口退税、代开发票、购领发票等等，确认后再决定是否向有关行政复议机关提请行政复议。但税务机关作出具体行政行为依法应当向申请人送达法律文书而未送达的，视为该申请人不知道该具体行政行为，不视为合法权益受到侵害。
　　三、确定被申请人。
　　纳税人认为自己的合法权益受到税务机关的具体行政行为侵害决定提起行政复议时，应当确认承担具体行政行为的责任人，即被申请人，以便确定承担税务行政复议责任的税务行政复议机关。《规则》给出了7种税务行政复议被申请人的确认方法：
　　1、纳税人对具体行政行为不服申请行政复议的，作出该具体行政行为的税务机关为被申请人。
　　2、纳税人对扣缴义务人的扣缴税款行为不服的，主管该扣缴义务人的税务机关为被申请人；对税务机关委托的单位和个人的代征行为不服的，委托税务机关为被申请人。
　　3、税务机关与法律、法规授权的组织以共同的名义作出具体行政行为的，税务机关和法律、法规授权的组织为共同被申请人。
　　4、税务机关与其他组织以共同名义作出具体行政行为的，税务机关为被申请人。
　　5、税务机关依照法律、法规和规章规定，经上级税务机关批准作出具体行政行为的，批准机关为被申请人。
　　6、纳税人对经重大税务案件审理程序作出的决定不服的，审理委员会所在税务机关为被申请人。
　　7、税务机关设立的派出机构、内设机构或者其他组织，未经法律、法规授权，以自己名义对外作出具体行政行为的，税务机关为被申请人。
　　四、行政复议机关的选择。
　　1、对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议。
　　2、对两个以上税务机关共同作出的具体行政行为不服的，向共同上一级税务机关申请行政复议；对税务机关与其他行政机关共同作出的具体行政行为不服的，向其共同上一级行政机关申请行政复议。
　　3、对被撤销的税务机关在撤销以前所作出的具体行政行为不服的，向继续行使其职权的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
　　4、对税务机关作出逾期不缴纳罚款加处罚款的决定不服的，向作出行政处罚决定的税务机关申请行政复议。但是对已处罚款和加处罚款都不服的，一并向作出行政处罚决定的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
　　对上述2、3、4、5项所列情形，纳税人也可以向具体行政行为发生地的县级地方人民政府提交行政复议申请，由接受申请的县级地方人民政府依法转送。
　　5、对各级国家税务局的具体行政行为不服的，向其上一级国家税务局申请行政复议。
　　6、对各级地方税务局的具体行政行为不服的，可以选择向其上一级地方税务局或者该税务局的本级人民政府申请行政复议。但省、自治区、直辖市人民代表大会及其常务委员会、人民政府对地方税务局的行政复议管辖另有规定的，从其规定。
　　7、对计划单列市税务局的具体行政行为不服的，可以向省税务局申请行政复议。
　　8、对国家税务总局的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议，对行政复议决定不服，可以向人民法院提起行政诉讼，也可以向国务院申请裁决，但国务院的裁决为最终裁决。
　　五、确定行政复议的申请人及其参加人。
　　在一般情况下，合法权益的受侵害人即为行政复议的申请人，但特殊情况下除外：
　　1、合伙企业申请行政复议的，应当以工商行政管理机关核准登记的企业为申请人，由执行合伙事务的合伙人代表该企业参加行政复议；其他合伙组织申请行政复议的，由合伙人共同申请行政复议；不具备法人资格的其他组织申请行政复议的，由该组织的主要负责人代表该组织参加行政复议，没有主要负责人的，由共同推选的其他成员代表该组织参加行政复议。
　　2、股份制企业的股东大会、股东代表大会、董事会认为税务具体行政行为侵犯企业合法权益的，可以以企业的名义申请行政复议。
　　3、有权申请行政复议的公民死亡的，其近亲属可以申请行政复议；有权申请行政复议的公民为无行为能力人或者限制行为能力人，其法定代理人可以代理申请行政复议。
　　4、有权申请行政复议的法人或者其他组织发生合并、分立或终止的，承受其权利义务的法人或者其他组织申请行政复议。
　　5、行政复议期间，申请人以外的公民、法人或者其他组织与被审查的税务具体行政行为有利害关系的，也可以向行政复议机关申请作为第三人参加行政复议。
　　6、非具体行政行为的行政管理相对人，但其权利直接被该具体行政行为所剥夺、限制或者被赋予义务的公民、法人或其他组织，在行政管理相对人没有申请行政复议时，可以单独申请行政复议。
　　7、同一行政复议案件申请人超过5人的，应当推选1至5名代表参加行政复议。
　　8、申请人、第三人可以可以向行政复议机构提交授权委托书委托1至2名代理人参加行政复议。公民在特殊情况下无法书面委托的，可以口头委托。但申请人、第三人解除或者变更委托时，应当书面告知行政复议机构。
　　六、行政复议申请提出的条件。
　　纳税人对税务机关作出的上述一、1所列征税行为不服时，必须先依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才能提出行政复议申请；对税务机关作出逾期不缴纳罚款加处罚款决定不服的，亦应先缴纳罚款和加处罚款，然后再申请行政复议；对其他具体行政行为不服以及要求税务机关依法履行法定职责未按规定履行的，可直接申请行政复议。
　　七、行政复议申请提出的时间。　　
　　纳税人应当自知道税务机关作出具体行政行为之日起60日内提出行政复议申请，但对具体行政行为中指出的未缴税款行为，应在规定的时间内缴纳税款、滞纳金或者提供相应的担保并得到作出具体行政行为的税务机关确认后60日内提出行政复议申请，具体起始时间的计算可按以下原则掌握：
　　（1）当场作出具体行政行为的，自具体行政行为作出之日起计算。
　　（2）载明具体行政行为的法律文书直接送达的，自受送达人签收之日起计算。
　　（3）载明具体行政行为的法律文书邮寄送达的，自受送达人在邮件签收单上签收之日起计算；没有邮件签收单的，自受送达人在送达回执上签名之日起计算。
　　（4）具体行政行为依法通过公告形式告知受送达人的，自公告规定的期限届满之日起计算。
　　（5）税务机关作出具体行政行为时未告知申请人，事后补充告知的，自该申请人收到税务机关补充告知的通知之日起计算。
　　（6）被申请人能够证明申请人知道具体行政行为的，自证据材料证明其知道具体行政行为之日起计算。
　　（7）纳税人依法申请税务机关履行法定职责，税务机关未履行的，行政复议申请期限依照下列规定计算：
　　①有履行期限规定的，自履行期限届满之日起计算。
　　②没有履行期限规定的，自税务机关收到申请满60日起计算。
　　在计算确定行政复议的起使时间时，因不可抗力或者被申请人设置障碍等原因耽误法定申请期限的，可以向行政复议机关申请扣除因其被耽误的时间。
　　八、行政复议提出的形式。
　　纳税人对行政复议的提出一般可采取书面和口头两种形式。
　　1、书面申请。
　　纳税人以书面形式申请行政复议的，可采取当面递交、邮寄、传真、电子邮件等形式向税务行政复议机关提出，其内容应当包括：
　　（1）申请人的基本情况，包括公民的姓名、性别、出生年月、身份证件号码、工作单位、住所、邮政编码、联系电话；法人或者其他组织的名称、住所、邮政编码、联系电话和法定代表人或者主要负责人的姓名、职务。
　　（2）被申请人的名称。
　　（3）行政复议请求、申请行政复议的主要事实和理由。
　　（4）申请人的签名或者盖章。
　　（5）申请行政复议的日期。
　　2、口头申请。
　　纳税人采取口头申请时，行政复议机构要当场制作行政复议申请笔录，经申请人核对或者向申请人宣读进行确认后视为申请成立。
　　3、复议申请应附带的证明材料。
　　纳税人不论是提出书面申请还是口头申请，有下列情形之一的均应当提供相应的证明材料：
　　（1）认为被申请人不履行法定职责的，提供要求被申请人履行法定职责而被申请人未履行的证明材料。
　　（2）申请行政复议时一并提出行政赔偿请求的，提供受具体行政行为侵害而造成损害的证明材料。
　　（3）法律、法规规定需要申请人提供证据材料的其他情形。
　　九、需要注意的其他问题。
　　1、在提出行政复议申请时应注意的问题。
　　（1）不能错列被申请人。
　　（2）申请人在申请行政复议时可以一并提出行政赔偿请求。
　　（3）对税务行政复议机关已经受理的行政复议，在法定行政复议期限内不得再向人民法院提起行政诉讼。同样，申请人向人民法院提起行政诉讼，人民法院已经依法受理的，也不得申请行政复议。
　　（4）行政复议机关收到行政复议申请以后，是否受理、是否需要补充材料以及是否应该改向其他税务行政机关申请，一般会在5日（不包括法定节假日）内书面告知被申请人。
　　（5）对应当先向行政复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的具体行政行为，行政复议机关决定不予受理或者受理以后超过行政复议期限不作答复的，申请人可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起15日内，依法向人民法院提起行政诉讼。
　　2、在复议过程中应注意的问题。
　　（1）在行政复议过程中，被申请人违反《规则》规定自行向申请人和其他有关组织或者个人收集证据时，申请人和其他有关组织或者个人有权拒绝。
　　（2）行政复议工作人员在复议过程中需要调查取证时，不得少于2人，并应当向当事人和有关人员出示证件，被申请人及其相关人员不得拒绝、阻挠。
　　（3）需要现场勘验的，现场勘验所用时间不计入行政复议审理期限内。
　　（4）申请人和第三人可以查阅被申请人提出的书面答复、作出具体行政行为的证据、依据和其他有关材料，但涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私外。
　　（5）第三人不参加行政复议，不影响行政复议案件的审理。
　　（6）纳税人认为税务机关的具体行政行为所依据的规定不合法或不知道该具体行政行为所依据的规定的，可以在行政复议机关作出行政复议决定以前提出审查申请，但申请审查的范围一般是指国家税务总局和国务院其他部门的规定、其他各级税务机关的规定、地方各级人民政府的规定以及地方人民政府工作部门的规定。规章不属于提出审查申请的范围。
　　（7）对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为必要时，行政复议机构可能采取听证的方式审理，纳税人应当积极配合。
　　（8）申请人在行政复议决定作出以前撤回行政复议申请的，经行政复议机构同意，可以撤回，撤回行政复议申请后，不得再以同一事实和理由提出行政复议申请。但申请人能够证明撤回行政复议申请违背其真实意思表示的除外。
　　（9）行政复议期间被申请人改变原具体行政行为的，不影响行政复议案件的审理，但申请人依法撤回行政复议申请的除外。
　　3、行政复议终结后应注意的问题。
　　（1）经税务行政复议机关审理维持原具体行政行为的，纳税人应该按原具体行政行为要求履行，仍不服的也可向人民法院提起行政诉讼。
　　（2）经行政复议机构准许和解终止行政复议的，申请人不得以同一事实和理由再次申请行政复议，并应按原具体行政行为或被申请人主动变更后的具体行政行为要求执行。
　　（3）经税务行政复议机关审理责令被申请人重新作出具体行政行为的，被申请人要在60日内重新作出具体行政行为，情况复杂，可能适当延期，但是延期不超过30日。纳税人对重新作出的具体行政行为仍不服的，可以依法再行提出行政复议，也可提起行政诉讼。