浅析免征、暂免征、不征、暂不征收税款

税法中经常出现“免征”、“暂免征”、“不征”和“暂不征收”税款的概念。本文将对四者的一些涉税规定、对后续交易环节的税负影响及发票要求做简单的分析汇总。

1、下表列示了部分免征、暂免征、不征和暂不征收税款的涉税规定：

注：

“免征”属于应税范围，由于税收优惠给予免税处理；“暂免征”，也属于应税范围，相比于“免征”其享受的税收优惠具有时效性；“暂不征收”是在本环节暂不征收，递延到下一环节交税；而“不征收”不属于应税范围。
2、享受税收优惠是否一定对企业有利？

税收政策对于“免征”、“暂免征”、“暂不征收”“不征收”明确了相应的税务处理，其税务处理将直接影响交易双方的税收负担，需要企业在交易前进行充分关注并决策；

比如销售免税货物，销售方不确认销项税额，购进入亦无法进项抵扣等。本文以土地增值税暂免征收政策为例进行说明：A企业（非房企）拥有占地面积为15万方的地块，历史单价为0.5万元/方，市场价值为1.65元/方。经初步了解，该地块规划容积率为2.33，后续可开发住宅计容面积约为35万方，目前市场销售单价为4.2万元，A公司预计单方投资成本为0.8万元（不含地价）。

A企业计划将该地块剥离后自行开发房地产项目。目前考虑两种剥离方式，一是该地块直接投资入股到新设全资房地产项目公司；二是采用分立方式，先将目标地块及相关的负债、劳动力等分立到一新公司中，后续根据业务发展需求申请房地产开发资质自行开发。

对于上述土地投资入股，根据规定需在投资入股环节缴纳土地增值税；而采用分立方式，由于A房企为非房地产企业，地块分立环节暂不缴纳土地增值税。我们比较一下两种剥离方式，对项目后续开发的土增税负的影响。【未考虑土增税外的其他税种】

从上表可知，土地投资入股阶段先缴纳土地增值税，项目的整体土增税负比分立环节暂先享受暂不征土增税方式要少73,296万元。主要原因是因为增值额的变化、导致增值率的变化，最后引起的税负的变化。

在投资入股阶段按照土地市场价值先缴纳土增税，则在项目开发销售时，其土地计税基础则为投资入股价值；如分立享受了暂不征收土增税，则项目销售时其土地的计税基础还是历史成本。如先缴纳投资入股环节的土地增值税，对于整个环节，其实是将项目的增值额分成了两段，在项目总增值额一定的条件下，降低了各阶段的增值率和土地增值税税率，最后引起土增税税费的下降。

但大家还需注意，虽投资入股环节先缴纳土增税可以降低项目整体土增税负，但其中还涉及到提前缴税，我们还需同步考虑税费提前缴纳涉及的资金流和资金时间成本的问题。

3、发票开具要求对于增值税免征、暂免征、不征和暂不征收，我们还需注意发票取得的涉税风险。
对于“不征增值税”，其实际就不属于增值税的应税范围；“暂不征收”，本来是属于增值税的应税范围，只是暂时减免。这两种方式在相关业务发生时，是否需要取得发票入账呢？

因此，对于不征和暂不征收的业务，根据上述文件规定时无需取得发票入账的，可以依据业务合同、协议、资金凭证等资料入账。由于各区税局执行口径的不一致及对税法政策解读的不同，企业在实际操作时建议先行咨询主管税务机关。目前政策也有规定12种由于纳税人收取了款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产，使用“未发生销售行为的不征税项目”编码开具“不征税”发票的情形，这些不征税发票一般作为收款收据，不作为税前扣除凭据。

对于“免征”和“暂免征”增值税，其仍属于增值税的纳税范围，根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）的规定，属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证。

文章来源： 李媛 正坤财税