增值税的时间管理
（一）：纳税义务发生时间政策规定
《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号发布）第45条：
增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：
（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。
取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。
（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。……
实操指引
根据以上规定，结合建筑业经营和管理实际，笔者将提供建筑服务纳税义务发生时间细化如下：
1、发生应税行为，先开具发票的，为开具发票的当天。
2、在提供建筑服务之前收到款项的，即收到预收款时，为收到预收款的当天。
3、提供建筑服务过程中或之后收到款项的，即收到工程进度款时，为收到工程进度款的当天。
4、提供建筑服务过程中或之后，甲乙双方在书面合同中约定付款日期的，为书面合同确定的付款日期当天。
5、未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为建筑工程项目竣工验收的当天。
实务操作中要注意把握以下几个要点：
第一，上述五个时间以孰先为准。
第二，先开具发票发生纳税义务前提是发生应税行为。
所谓发生应税行为，是指已经开始提供建筑服务，未实际提供建筑服务，也没有收到预收款的，不得开具发票，否则有虚开之嫌。
第三，施工过程中的工程计量单、结算书等，不属于36号文所称的「销售款项凭据」。仅取得业主或监理阶段性工程价款计量单以及工程结算书，如果业主没有实际付款，也没有到达书面合同约定的日期，纳税义务没有发生。
第四，书面合同确定的付款日期，既包括正式合同，也包括协议、备忘录、计量单、结算书等文书；既包括确定的日期，如2017年1月22日，也包括根据书面文书可以推断出的日期，如计量后14日内付款、结构封顶后支付至85%，结算后一年支付完毕等。
第五，到达书面合同约定的付款日期，业主违约未支付的，建筑业企业仍然发生纳税义务。
（二）：发票开具时间
政策规定
《中华人民共和国发票管理办法》第23条：
开具发票应当按照规定的时限、顺序，逐栏、全部联次一次性如实开具，并加盖单位财务印章或者发票专用章。
《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第26条：
填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务一律不准开具发票。
《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号发布）第45条：
纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。
《国家税务总局关于<修订增值税专用发票使用规定>的通知》（国税发〔2006〕156号）第11条：
专用发票应按下列要求开具：
（一）项目齐全，与实际交易相符；
（二）字迹清楚，不得压线、错格；
（三）发票联和抵扣联加盖发票专用章；
（四）按照增值税纳税义务的发生时间开具。
操作指引
综合以上规定，将发票开具时间总结归纳为以下两点：
第一，未发生经营业务一律不得开具发票，否则会面临行政处罚的风险。
笔者认为，发票管理办法实施细则所称的「经营业务」与36号文所称的「应税行为」是一个事物的两种表述方式，强调的都是业务的真实性。开具发票但业务不存在或者不真实，是定性「虚开发票」的最重要的依据。
在实务操作中，经常有建筑业企业未收款向业主开具发票，或者实际开票金额大于收款金额，这种行为是否符合规定呢？
笔者认为，只要建筑业企业与业主有真实的业务关系，如双方已经签订合同协议，施工过程已经开始或者结束，均属经营业务或者应税行为已发生，建筑业企业向其开具超过实际收款金额的发票不属于违规行为，但应按照发票开具金额承担纳税义务。
业主取得专用发票的，无论是否付款以及付款金额为多少，符合抵扣条件的，可以凭票抵扣进项税额。
至于纳税人根据与业主签订的合同或协议，在提供建筑服务之前，预收工程款并据实向业主开具发票的，不属于未发生经营业务开具发票的情形。
但是，如果建筑业企业所开具发票的金额大于实际收到的预收款，笔者认为，这种做法存在较大的风险。
为防止预收款提前开具发票导致的票款差异，笔者建议：纳税人提供建筑服务，有预收款条款的，尽量先收款再开票，或者将收款时间和开票时间平衡在一个纳税期之内，确保开票金额和实际收款金额相一致。
第二，发生经营业务或应税行为，应当按照增值税纳税义务发生的时间开具发票。
上面的第一点说的是「发票不能随意开」，这一点实际上说的是「发票应该什么时候开」，基本的答案是，按照纳税义务发生时间。由此引申出的问题是，发生纳税义务，是否一定要开具发票？
从政策规定看，除视同销售外，发生纳税义务应当开具发票。业主要求开具专用发票的，除不得开具专用发票的情形之外，应当向其开具专用发票。
但在实务工作中，还要考虑业主索取发票的要求，有的业主已支付款项，并不要求当期向其开票。至于业主未支付款项，建筑业企业已发生纳税义务发生（如到达合同约定的付款日期）从而向其开票的，业主接受的可能性就更低了。
从另一个角度看，纳税人发生应税行为但尚未达到纳税义务发生时间，业主要求开票的，前已述及，建筑业企业向其开票不属违规，但根据《营业税改征增值税试点实施办法》第45条的规定，开票之日就是纳税义务发生之时。
综上：未发生经营业务或应税行为，不得向业主开具发票；发生经营业务或应税行为，业主提出开票要求的，可以向其开具发票，同时发生纳税义务；达到纳税义务发生时间的，业主提出开票要求的，应当向其开具发票。
需要强调的是，只要达到纳税义务发生时间，无论是否开具发票，也无论是否收到款项，都必须进行纳税申报，需要预缴税款的，必须按规定预缴。
注意事项
提供建筑服务开具发票时，除应遵循发票开具的一般性规定外，还要注意以下几个事项：
口径：无论是何种计税方法，开票均按照全额口径，不得以扣除分包款后的余额填开。
金额：业主在支付款项时如有扣除项目（如代垫水电费、保证金、罚款等），应以扣除前金额为开票金额。扣除项目根据是否属于业主的应税范围，由其向建筑业企业开具发票或收据。
（三）：税款预缴开具时间
政策规定
《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号发布）第一条第（七）项第4-6点：
一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。
一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。
试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人）跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。
《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）
第3条：
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财税〔2016〕36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
第12条：
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。
操作指引
从以上规定可以看出：
财税〔2016〕36号文没有明确规定预缴税款的时间，但从其措辞看是，先预缴然后进行纳税申报。
17号公告明确了预缴税款的时点是按照纳税义务发生时间，自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关依法处理。
因此，纳税人异地提供建筑服务，发生纳税义务（无论是否开具发票）均应向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税，向地税机关预缴附加税（费）。
在具体时间掌握上，还要把握以下两个操作要点：
第一，当月发生纳税义务，如收款、开票、达到合同约定的收款日期、工程项目竣工验收等，应在次月申报期结束前向建筑服务发生地预缴增值税，凭取得的完税凭证，次月申报期申报抵减。
这样可以保证纳税人既不违反规定，又能使缴税现金流出最小化。
实务操作中，有些单位是先进行预缴，凭预缴后取得的完税凭证向公司总部申请开具发票，这种做法是没有任何问题的。
第二，已发生纳税义务，由于特殊情况没有在次月申报期前预缴税款的，为避免被处罚的风险，应确保在纳税义务发生之月起6个月内预缴税款。
需要指出的是，发生纳税义务无论是否预缴，纳税人均应在下一申报期向机构所在地主管国税机关申报纳税。未预缴申报时，由于未并取得预缴税款的完税凭证，导致应在异地预缴的税款，「转移」到机构所在地入库，纳税人当期的缴税现金流出并没有减少，后续再预缴时，将面临又一次现金流出。因此，这种做法纯属补救性措施，笔者并不提倡。
未按规定预缴的风险
《中华人民共和国税收征收管理法》
第三十二条 纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
第四十条 从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：
（一）书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；
（二）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。
税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。
个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。
第六十四条 纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。
纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。
第六十八条 纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。
（四）：认证抵扣时间
政策规定
《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）第一至三条：
增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。
实行海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（包括纸质资料和电子数据）申请稽核比对。
未实行海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。
增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票、机动车销售统一发票以及海关缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。
操作指引
从以上规定可以看出：
一是增值税专用发票（含机动车销售统一发票）以及实行海关缴款书「先比对后抵扣」的一般纳税人取得的海关缴款书，应自开具之日起180日内办理认证或稽核比对。超期未履行认证或比对手续，不得抵扣进项税额。
这一条说的是认证或比对的期限，只规定了截止日，即最迟为专票或缴款书开具后的180天（自然日），没有限制开始日，取得之日即可认证。
除上述两类凭证外，农产品销售或收购发票、过路过桥费发票、完税凭证等其他三类扣税凭证，不需要认证或比对，也就是没有截止期限，建议最晚不要跨年。
二是增值税专用发票（含机动车销售统一发票）应在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。未实行海关缴款书「先比对后抵扣」一般纳税人应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。超期未申报，不得抵扣进项税额。
这一条说的是专票和海关缴款书进项税额申报抵扣的期限，当月认证，次月申报期必须抵扣，与当期是否有销项税额，以及销项税额是多少无关。
申报抵扣后导致当期销项税额小于进项税额的，属于增值税留抵税额，留抵没有期限规定。
建议：为降低纳税人缴税现金流出，一般纳税人取得增值税扣税凭证，需要认证的，于取得的第一时间认证并申报抵扣；不需要认证的，于取得的第一时间申报抵扣。
需要指出的是，以上所述内容是从认证抵扣的时间维度考虑的，实务操作中，是否可以抵扣还需要考虑支出的用途，进项税额不得抵扣的，需要认证的凭证应先认证，申报并同时转出；不需要认证的凭证可不申报。
（五）：纳税申报时间
政策规定
《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第47条：
增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。
纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。
扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行。
操作指引
对绝大多数纳税人而言，均是在纳税期限期满之日起15日内申报纳税。
纳税申报是通过填报纳税申报表实现的，从纳税申报表的基本逻辑可以看出：
本期应补（退）税额=本期一般计税方法应纳税额 本期简易计税方法应纳税额-本期已预缴税额
本期一般计税方法应纳税额=本期销项税额-本期进项税额
本期简易计税方法应纳税额=（自业主收款-支付的分包款）÷1.03×3%
本期已预缴税额=完税凭证记载的税额
本期应补税额五个决定因素中，本期销项税额、自业主收款（含未收款已发生的纳税义务）这两个因素与本期应补税额是正相关关系；本期进项税额、支付的分包款以及本期已预缴税额这三项因素与本期应补税额是负相关关系。
在纳税期限无限长的假设下，纳税人无论如何操作，本期应补税额均为一个定数，不存在时间管理的空间。
在纳税期限有限的现实情况中，纳税人在符合税法的前提下，通过科学「规划」纳税义务，及时认证抵扣进项税额，及时取得分包单位发票，合理安排预缴税款的时机，是可以降低纳税人当期缴税现金流出的。
在不存在资金的时间价值和附加税费的假设下，纳税人的缴税现金流出的具体时间没有意义，只有数量有意义，而数量是不可操控的。
考虑到资金时间价值和附加税费，缴税现金流出的时间就有意义了，最重要的一点是，这个时间管理是纳税人完全可以掌控的。
总结
纳税义务发生时间是增值税时间管理的基石，发票开具、税款预缴、纳税申报均应以其为参照点。
开具发票的前提是发生经营业务或应税行为，税法禁止未发生经营业务或应税行为开具发票，但建筑业企业提供建筑服务之前收到预收款，从而向业主开票的，不受其限。
通常情况下，发票开具是纳税义务发生之果；个别情况下，发票开具又是纳税义务发生之因。
异地提供建筑服务的，发生纳税义务之后应按规定预缴税款。与纳税申报一个纳税期只有一次不同，预缴税款是分次概念，一个纳税期发生几次就应该预缴几次，预缴税款的时间最晚不得超过纳税义务发生之月起的6个月。
预缴税款的时间与发票开具时间为同因之果，两者没有必然的关系，把握在同一纳税期谁先谁后都可以。
专用发票以及海关缴款书认证时间有180天之限，当月认证次月必须申报抵扣。
进项税额进入纳税申报表，抵扣销项税额之后仍有余额的，可以无限期留抵。
进项税额只能抵扣销项税额，不得抵扣简易计税方法计税的应纳税额。
一般计税方法计税工程项目的进项税额，可以综合抵扣纳税人的销项税额，不必区分工程项目，也不必区分业务类型（如一般计税项目部采购材料的进项税额，可以抵扣公司一般计税方法出租不动产的销项税额）。
简易计税方法计税工程项目的分包款，在纳税申报时，凭取得的分包单位开具的有效凭证，可自纳税人同类计税方法工程项目的业主收款中综合扣除，不必区分工程项目。
纳税人异地提供建筑服务预缴的税款，在纳税申报时，凭取得的完税凭证，可抵减纳税人的所有应纳税额，不必区分工程项目，也不必区分业务类型。
