技术转让减免税所得的计算

    根据《国家税务总局关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的通知》（国税函[2009]212）的规定，技术转让所得按如下公式计算：

    技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关税费

    下面我们就企业技术转让所得计算中涉及的收入、成本和税费的问题进行详细的探讨。

    一、技术转让收入

    技术转让收入是指当事人履行技术转让合同后获得的价款，不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等非技术性收入。不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入，不得计入技术转让收入。

    1、技术转让必然是通过一定的载体进行的。

    比如，转让人通过图纸、计算机软件等形式将专利或非专利技术的资料提供给受让人进行技术转让。涉及生物、医药、动植物的技术转让，转让人可能会通过动物或者植物的新品种、微生物菌种、血液制品的形式进行技术转让。还有一些生产性专利或非专利技术是嵌入在成套设备或样机中的，这种形式的技术转让往往是伴随着样机或设备的销售进行的。因此，对于纳税人签订的技术转让合同中，对符合企业所得税减免税条件的技术转让收入应把握如下几点：（1）技术转让中销售设备、仪器、零部件、原材料等的收入属于非技术性收入，不包含在符合减免税条件的技术转让收入中的；（2）对于纳税人通过计算机软件、动物或者植物的新品种、微生物菌种、血液制品的形式进行技术转让的，计算机软件、动物或者植物的新品种、微生物菌种、血液制品的数量仅限于合理的范围；（3）对于纳税人通过批量销售计算机软件、动物或者植物的新品种、微生物菌种、血液制品的方式进行技术转让的，属于批量销售计算机软件、动物或者植物的新品种、微生物菌种、血液制品的收入应作为非技术转让收入，不得享受减免税。

    2、如何把握与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入问题。

    根据《中华人民共和国技术合同法实施条例》的规定，非专利技术转让合同的条款中，一般应包含技术服务内容与技术指导内容的条款。因此，对于与技术转让项目密不可分的把握，实践中一般认为只有包含在技术转让合同条款中的技术咨询、技术服务、技术培训，且价款是包含在整体技术转让合同中的，才能被认为是与技术转让合同密不可分的。实践中另一个参考的标准是这些与技术转让密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入是否随同技术转让收入享受了营业税的减免税。如果这些收入随同技术转让收入享受了营业税减免税的，则一般认为他们是与技术转让收入密切相关的。如果这些收入没有随同技术转让收入享受到营业税减免税，则这些收入肯定不能认定为是和技术转让密不可分的，也就不能享受企业所得税减免税待遇。

    二、技术转让成本

    技术转让成本是指转让的无形资产的净值，即该无形资产的计税基础减除在资产使用期间按照规定计算的摊销扣除额后的余额。

    （一）无形资产的计税基础

    根据《企业所得税法实施条例》第六十六条的规定，无形资产按照以下方法确定计税基础：

    1、外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；

    2、自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后达到预定用途前发生的支出为计税基础；

    3、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

    对于企业外购以及通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产的计税基础和按会计相关法规确认的账面价值基本一致。只不过需要提醒的是，在企业外购无形资产是通过超过正常信用条件分期付款的情况下，会计上需要按分期付款的折现价值作为无形资产的入账价值，而税收上确认的计税基础按付款总额计算，不考虑货币时间价值。

    对于自行开发无形资产计税基础的确认问题，执行《企业会计准则》的企业按会计确认的无形资产的入账价值和计税基础基本一致。根据《企业会计准则》的规定：内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。而执行《企业会计制度》的企业，自行开发无形资产的会计入账成本只包括依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用。在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。因此，对于执行《企业会计制度》的企业，自行开发的无形资产，会计上确认的入账价值和按照《企业所得税法实施条例》应确认的计税基础是存在很大差异的。

    （二）无形资产的摊销

    对于无形资产的摊销，《企业所得税法实施条例》第六十七条规定：无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

    无形资产的摊销年限不得低于10年。

    作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

    对于技术转让合同中，涉及的无形资产的摊销主要是专利或非专利技术的摊销问题。根据《专利法》的规定，对于发明专利自申请日起有效期20年。实用新型专利和外观设计专利自申请日起有效期10年。因此，对于专利的摊销期限，由于《专利法》对于专利的有效期有明确的规定，所以对于纳税人通过自行开发取得的专利的摊销期限，会计和税法是一致的，即发明专利按20年摊销，实用新型专利和外观设计专利按10年摊销。对于纳税人通过外购或其他方式取得的专利，应在专利的剩余有效期内摊销。

    对于非专利技术的摊销期限问题，由于非专利技术的特殊性，一般没有规定的有效期。只要该非专利技术具有实用价值且处于保密状态的，非专利技术都有效。《企业会计制度》中对于合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的无形资产，摊销年限不应超过10年。而《企业会计准则》中则对于企业根据可获得的情况判断，有确凿证据表明无法合理估计其使用寿命的无形资产，可作为使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，如果期末重新复核后仍为不确定的，则应当在每个会计期间进行减值测试。比如象可口可乐的配方，已经有100多年的历史了，由于可口可乐公司并没有就该配方申报专利，因此他一致是处于保密阶段且仍在产生经济效益，所以这项非专利技术就属于使用寿命不确定的无形资产。但是，在具体的税收实践中，对于非专利技术，税收上一般应按不低于10年的期限进行摊销。

    三、技术转让中的相关税费

    （一）技术转让中涉及的税收

    企业在技术转让中，转让方一般会涉及如下税种：

    1、营业税。企业取得的技术转让收入应按转让无形资产缴纳营业税。但是，根据《财政部国家税务总局关于贯彻落实〈中共中央国务院关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定〉有关税收问题的通知》（财税字[1999]273号）的规定，对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务收入取得的收入，免征营业税。同时，目前税务机关对于技术转让收入免征营业税实行备案类管理。纳税人的技术转让合同只要进行科技部门认定报税务机关备案后，实际取得收入时可以直接享受减免税，而无须先交税后退税。因此，纳税人在计算技术转让所得时，在扣除税费时一般是不涉及营业税的。如果纳税人技术转让收入营业税是先交后退的，则退还的营业税应作为相关税费的减项，并入技术转让所得减免企业所得税。

    2、城建税、教育费附加处理方法同营业税。

    3、印花税。根据《印花税暂行条例》的规定，技术转让合同应按转让收入的0.3‰缴纳印花税。对于有些技术转让合同在签定时无法确定计税金额，如技术转让合同中的转让收入，是按销售收入的一定比例收取或者按实现利润分成的，对这类合同，可在签订时先按定额5元贴花，以后结算时再按实际金额计税，补贴印花。虽然企业缴纳的印花税会计核算上是进入管理费用，而非其他业务支出的。但是他是属于和技术转让相关的税费，在计算减免企业所得税的技术转让所得时，印花税应进行扣除。

    （二）技术转让中涉及的相关费用

    技术转让中涉及的相关费用主要是合同签订费用、律师费等相关费用及其他支出。这里需要提醒大家的和印花税一样，需要注意会计和税法的核算差异。如果企业对于这些费用在发生时是直接计入管理费用而非其他业务支出的，在税收上确认享受减免税的技术转让所得时，这些与技术转让相关的费用应包含在内，从技术转让收入中扣除。