房企分期开发有一般和简易计税，公配进项税如何抵扣？

案例：A房地产公司受让一宗土地，该宗土地分两期开发，其中一期于“营改增”之前动工，属于“不动产老项目”，选择简易计税；二期于“营改增”之后动工，属于“不动产新项目”，适用一般计税。按照土地出让合同约定，该项目应当配建3%公租房和5%人防工程。A房地产公司将“公租房”和“人防”集中配建在二期，并取得了增值税专用发票。配建“公租房”和“人防”取得的进项税是否可以全额抵扣？土地价款如何可以全额抵减销售额？本文结合现行税收政策分析如下：

首先，“公租房”和“人房”进项税抵扣。本案例中，假设A房地产公司将“公租房”和“人防”在一期和二期按照建筑面积和比例分别配建，因为一期是简易计税，简易计税不得抵扣进项税额，因此一期配建的“公租房”和“人防”发生的进项税当然是不能抵扣。这一点是毫无争议。但A房地产公司将一期应当配建的“公租房”和“人防”集中到二期配建，二期又是一般计税，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1第二十七条规定：“用于简易计税方法计税项目”的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额的进项税额不得从销项税额中抵扣。该条同时规定：涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。也就是说，“固定资产、无形资产、不动产”既用于一般计税又用于简易计税，是可以全额抵扣进项税。作为房地产公司开发的商品房是其存货，其购买的属于货物、建筑服务等，而不是其购买的“固定资产、无形资产、不动产”，因此，A房地产公司二期配建的属于一期应当配建的“公租房”和“人防”相应的进项税应当不能进项税抵扣。在进项税转出上，根据《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）规定，一般纳税人房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×（简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模）。因此，A房地产公司二期配建的属于一期应当配建“公租房”和“人防”应当按照一期“建设规模”占一、二期“房地产项目总建设规模”的比例计算不得抵扣的进项税额。

按照《人防法》规定，地下人防按照“谁投资谁受益”的原则，地下人防在战时才被征用，因此，日常地下人防出租收益归房地产公司所有，对二期集中配建的地下人防出租收入统一按照一般计税，如果人防建造成本的进项税不允许抵扣又不合理，是否进项税转出值得探讨。

其次，土地的抵减。《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）第四条规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。反之，对房地产企业销售自行开发的房地产项目，适用简易计税就不存在抵减土地价款。本案例中，A房地产公司将“公租房”和“人防”集中在二期配建，因“人防”是不计容，不存在土地分摊。但对“公租房”属于在计容面积之内，因此，对集中配建公租房所占用土地相应的土地价款不能抵减增值税销售额。

文章来源：中汇武汉税务师事务所十堰所  作者：钟燕