房地产开发项目与土地增值税汇算清缴税收争议
案例：某商业地产项目，2013年9月项目取得发改委立项批文，2014年3月至2015年8月份六次取得预售许可证，2016年10月项目取得工程取得工程竣工验收备案表，2017年3月7日陆续交付业主。2020年4月当地国税局向1企业送达《土增税清算通知书》，要求企业补缴土增税约6439万元。
2020年5月，企业与主管税务机关多次沟通，在销售收入，土地征迁成本，提供材料，开发间接费用，物业公司费用分摊等事项存在分歧，对应的土增税 税额约3000万元，具体为：
（1）税务机关认为部分物业销售价格低于物价备案价格10%，相应的销售价格无正当理由偏低，应参照物价备案价格调增销售收入；
（2）土地出让合同载明为净地出让，企业不可能在发生地上建筑物的拆除补偿费用；
（3）申报的开发人员工资和费用应当作为管理费用，不用作为开发间接费用
（4）开发商提供的甲供材主要是电缆线，但是没有取得发票，税务记挂女认为应取得发票但是未取得，所以不应计入开发成本；
（5）取得项目竣工验收备案表之后，开发商认为我还有发生大约1000多万的成本，这部分费用税务机关认为不应该计为开发成本。
（1）税务机关认为部分物业销售价格低于物价备案价格10%，相应的销售价格无正当理由偏低，应参照物价备案价格调增销售收入。
作为律师：
① 外部原因：可以去寻找一些关于“市场大环境不好”的相关资料，比如，可以收集当期的或者周边的楼盘的价格或者房地产行业的统计报告；
② 内部原因：作为开发商我需要回笼资金，当然需要作出一定的折扣，3-8个点的折扣都是很正常的，这点尤其是对于商业地产而言很常见。
实务中，现在备案价格与实际价格偏差在20%以内，主管税务机关基本都是认可的，关键是需要将内部材料外部材料将他补充完整。
（2）土地出让合同载明为净地出让，企业不可能在发生地上建筑物的拆除补偿费用；
作为律师：
谷歌地图中当期的时间点的目前的建筑情况
给出一个矛盾点：如果你不让我进的话，我会寻求国有土地出让部门，我会向其主张赔偿，国有土地出让部门对我们出一个情况说明，说明当时是为了满足一定的要求，说的是净地出让，其实不是净地出让。
以上，来证明确实不是净地出让的事实。
那么，对于我房地产开发商的赔偿金额，应当如何计算？
税务机关有以下两种标准：
第一，按照实际发生的金额来计算，第二，按照征迁补偿的标准，评估出一个数字。
如果参照第二种标准，赔偿的金额将会很小，此时，我只能向当时拆迁赔偿的主体（包括村委会及村民），税务局也不想引起新的矛盾，因此最后税务局也只能认可这部分的金额。
（3）申报的开发人员工资和费用应当作为管理费用，不用作为开发间接费用
通常我们认为开发人员就是工地上的开发人员
实务中，可以这样操作：
企业的母公司或者是总部其实就是一个财务投资者，所有的人员都是下沉到项目部的，因此一个企业除了总经理董事长及财务是管理人员以为，其他人员都是为项目服务的，为项目服务的就应该计入开发成本（即开发间接费）
因此需要作出以下两件准备工作：
第一，工程技术人员或者一般的其他人员的工作岗位就是“xx项目部”
第二，内部固定化（项目部中谁是甲方的总工 ，技术人员，管理人员等下发通知）
（4）开发商提供的甲供材主要是电缆线，但是没有取得发票，税务机关认为应取得发票但是未取得，所以不应计入开发成本；
一开始开发企业缺乏资金，因此购买时是按照不开票的价格向供应商购买的，最后做土增税汇算清缴的时候，才发现没有票需要缴纳30个点土增税。
此时供应商不同意，如何操作？
可以通过起诉的方式，起诉内容为：“被告向原告开具多少金额的票据”法院将会在本案审理查明部分记载本案是否有销售合同，是否支付价款等基本情况列明清楚。虽说结果是驳回我的诉讼请求，但是本案查明内容可以证明基本实施，同时，向税务机关申请协调供应商给我们开具发票
以上，在税法上，我已经穷尽我所有的手段，不存在应该开票但是未开票这种情况，此时也就达到了我的目的。
（6）取得项目竣工验收备案表之后，开发商认为我还有发生大约1000多万的成本，这部分费用税务机关认为不应该计为开发成本。
相关配套的提档升级属于工程实体的一部分，所以理应属于工程费用的一部分。
土增税的汇算清缴三分法及两分法
一、土地竞拍（拿地环节）
（1）“净地不净”相应的拆迁费是否可以计入开发成本？
l 主管税务局：不可以
l 企业：的确发生
l 税务对策：三方协议（政府见证）；生效法律文书
实务中如何操作？告知开放商企业两件事：
① 在交地确认书中进行备注；
② 无法备注，请第三方进行公证；
③ 项目开工前，让建筑单位或者是施工单位出个工作联系函
（2）因土地竞拍发生的财政奖补资金：是冲减土地成本还是正常纳税申报？
在实务中，经常会发生：同一个交易行为在不同的税种之间处理方式可能是不一样的。
l 税务机关的政策意见：
土地增值税：冲减土地成本；
企业所得税：政府补助，计入营业收入，正常纳税申报。
l 企业的意见：
企业所得税：免征；
土增税：不能冲减土地成本，理由为政府补贴。
企业所得税：免税土地增值税：不能冲减土地成本，理由为政府补助
l 税务的专业意见：
尽量的将其计入为营业外收入，尽量的不要去冲减土地成本或者是：开发商在跟政府签订框架协议的时候，奖补政策协议的内容一定不要跟土地出让金直接挂钩，可以换个名目：可以直接在框架协议中些写清楚，开放商对地方政府财务有贡献，所以这是政府给开放商的另外一个名目的贡献奖励，跟土地出让金没有任何关系。
以上就可以避开上述问题。
税收负担高低：土地增值税的税率/企业所得税税率
l 实务中建议：
帮助开发商去审查他与地方政府的招商引资协议的时候，财政奖补不要跟土地增值税及土地出让金直接挂钩，企业风险角度，不要挂钩。
若地方政府是奖励给个人，个人是否需要缴纳个人所得税？因为没有偶然所得这一项目（税收法定，无需缴纳）
所以现在可以建议政府奖励的话奖励给个人，不要奖励给企业。
（3）前期代为支付的拆迁费用、搬迁费用：没有土地出让金票据，是否可以计入土地成本？
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》财法字【1996】6号
第七条条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：（一）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房增开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房增开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。
l 税务机关的政策意见：
原则上不可以：政府协调后，审核部分进入。
l 企业的意见：
应全部计入，不管有无发票、收据等
l 税务的专业意见：
实务中：付款主体未必是开发企业，可能是开发企业的二级单位；收款的人不清楚是承租户还是其他人。
解决办法：借助第三方鉴证（作出审计报告）
（4）前期竞拍土地的融资费用：是否可以计入土地取得成本
l 税务机关的政策意见：
不可以。理由：因为政策要求土地出让金必须是自由资金，违反这一规定
l 企业意见：
财务核算时：计入土地取得成本
l 税务的专业意见：借款合同的项目做成项目开发的融资费用就可以了，不要整成竞拍土地的融资费用。
即项目建设专项借款，将资本化利息计入到开发产品中。
第二、项目立项环节
问题：土地出让金开票抬头开的是谁？
若税务机关不认可开票抬头的主体，可以主张内部之间已经对土地进行过转让。
（1）立项投资规模的大小：小点好还是大点好？
l 利弊分析：
对批文政府：若立项投资规模过大的后果或责任：
对税务机关：存在解释空间
l 税务的专业意见：在实事求是的基础上相对放大一点或者做一个项目变更的备案手续
（2）拼盘开发的重要问题是什么？
l 何为拼盘开发，有无重大税务风险？
典型特征：形式上的多个土地证、多个规划
税务重大风险：税务机关认为应以每个土地证为单位进行税务核算
l 企业意见：应该作为整体（方法两种）
第一，报规划的时候应作为一个片区去报，不要分别报批；
第二，小证换大证。
（3）政府要求的无偿配建：如何计让开发成本？
l 政府要求的无偿配建分类：
土地出让协议内/土地出让协议外
l 企业意见：客观实际发生，均应计入。
l 税务机关：土地出让合同内的，可以计入但是要有施工企业，或者政府开具的发票或行政事业性收费。
土地出让合同外的，不可以，生产经营无关，企业自愿捐赠。
l 税务的专业意见：
① 如何定义这种无偿配建的性质（避免被认为属于无偿捐赠）
第一、土地出让合同中对此进行明确约定（若是没有约定的话政府机关就会认为这是一种无偿的捐赠）
第二、与政府部门签订补充和合同
② 发票抬头是谁？
实务中存在，政府承诺学校的招标政府负责，将来开发商只要支付一定价款，政府将学校建好。企业将这笔价款支付出去后，发现除了一笔付款凭证，没有取得其他任何票据。此时，主管税务机关就可能不认，不计入开发成本。
处理方法：
第一、然教育局给开发商开一个行政事业性收费收据
第二、坚持底线，坚持开票。
主管税务机关
（5）规划设计内容的支出：是否可以作为开发间接费？
问题1：聘请第三方的概念方案，是管理费用还是开发费用？
设计四阶段：概念-方案-施工图设计-施工图优化（依据：《勘察设计条例》）
答案：可以。（从严管理）
三、工程建设阶段
（1）当工程项目有“甲供材”：施工单位可以开具9%增值税发票吗？
《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》财税〔2017〕58号
一、建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。
地基与基础、主体结构的范围，按照《建筑工程施工质量验收统一标准》（GB50300-2013）附录B《建筑工程的分部工程、分项工程划分》中的“地基与基础”“主体结构”分部工程的范围执行。
以上区别于：财税〔2016〕36号文中规定可以选择简易税方法计税3%也可以按照包工包料11%来计算。
但是实务中很多开发商都不知道这个文，实际上存在很大的税收风险：
风险一：发票的开具不合规或者是虚开增值税发票（应该开的就是3%但是你开的是9%的票是不合规的）；
风险二：对方可以威胁开发商。
方法：不行开发商就“代为采购”
简易计税和一般计税（简易计税更高）
（2）总经理的相关费用：是否可以计入开发成本（不可以）
（3）副总经理的相关费用：是否可以计入开发成本（我认为是可以的）
需要靠《劳动合同》注明“xxx是主管项目生产的副总经理”+《项目组成人员的通知》进行佐证。
（4）营销代理的费用：是否可以计入开发成本？
税务的专业意见：部分可以，围绕着产品的改进部分是可以计入开发成本的，但实务中只是按照销售代理费用名义统一计算了，没有作出切割。
方法：在分期开发过程中，在销售合同中注明一部分围绕着产品改进的专业意见即可
（5）建设施工合同的付款条款应该如何约定？
l 示范为本：
无需付款：按照每月完成产值的70%支付，竣工验收合格审计完成付款到97%，每次付款期，应开具等额发票。
l 税务机关意见
97%的工程款可以计入，另外3%不可以。
l 税务的专业意见：
等额开具发票这一项合同特别约定，参考该条款
应当在合同中特别约定：在结算审计完成之后，施工单位应按照审计金额开具全额发票，否则建设单位有权暂不付款（不是付多少钱，开多少票）
（6）建设单位支付的违约金、签证索赔：是否应该开具施工发票，是否可以计入建安成本？
l 示范文本：
签证索赔，一并计入工程计量，与工程款支付。
l 税务机关意见 ：
索赔分种类：与工程相关的，可以的；
自然灾害、违规罚款补偿等不可以。
l 企业意见：开具了发票，当然是可以的。
l 税务的专业意见：个案处理。
施工单位应该申报纳税：作为“价外费用”项目申报
《发票管理办法》：为区分是违约还是非违约
l 对应措施：
在合同特别约定原则上只要支付，必须开具发票。
（7）样板房的相关支出：是否可以计入建安成本？
l 企业意见：通常计入管理费用
l 税务机关意见：区别对待：是否为示范区，是否为软装（但是示范区很多软装是送给小业主的，既然是送的为什么不能作为建安成本呢？）
l 税务的专业意见：示范区可以的
示范区示范合同也别约定的话就可以。
（8）园林绿化的虚开增值税发票的风险：非常高？
实务中会发现区域性的房地产开发公司都有一个园林绿化公司
l 虚开增值税发票风险高的原因分析？
农业免税待遇；可以增加建设成本
l 税务机关意见：
核查开票单位的实际经营情况，是否有苗圃、基地等
l 税务的专业意见：
施工单位应做背景调查，只要做了这个，我至少是善意取得，不会面临行政处罚。
（9）工程竣工验收备案之后发生的费用：是否可以计入建安费用或开发费用？
l 企业意见：会计上一般计入。
l 税务机关意见：不可以。
l 税务的专业意见：区别对待，如果是与实体工程有关系的，是为了提升交付标准的，是可以的。
且实务中一般会让物业单位做这个环境提升，但物业公司同时是物业服务和环境提升，因此需要解释清楚。
因此，与向业主交付相关的费用支出，可以的，也有成功案例。
（10）建设期间没有取得发票的支出：应该怎么办？
l 税务的专业意见：替代方案
生效法律文书：如何起草诉讼请求？
方案1 ：请求判令被告支付违约金
方案2 ：请求判令被告开具发票（应采用此方法）
体现出：穷尽税收手段。
（11）不开具增值税专用发票：是否一定可以主张税款损失？
l 企业意见：对方应该开具增票，税收损失应扣除
l 税务机关意见：开具发票即可
l 法院：只要开票即可
l 实务中，需要在合同中明确约定开具“增值税专用发票”
四、销售环节
（1）销售价格低于备案价格或关联交易
l 企业意见：按照实际成交价格处理
l 税务机关意见：认为过低，应该参照市场价格，调增收入
l 税务的专业意见：形式要件+合理商业逻辑
广州德发案件的评析--原则上只要通过公开的手段取得的交易价格都是合法有效的；此外，凡是也要符合商业逻辑。
（2）保底销售及超额分成：超额部分的税负承担主体？
l 企业的意见：超额部分的，应该销售代理承担
l 税务机关意见：谁开票，谁申报
l 税务的专业意见：销售代理合同，应分别从税收征管、民事责任承担考核。
实务中，审查此类合同应该作出提醒，明确约定超额部分，谁来承担此部分税费
（3）物业费用是否可以计入开发成本？
区别对待：与项目实体、提升相关的，可以的。，比如，物业公司提升园林景观。
（4）销售许可证申请的销售方案：
因为房地产土增税中有规定，如果房地产分期开发销售的话，可以以1期为单位进行汇算清缴
实务中常规的销售方案中约定：将地块分为一期、二期、三期、四期......
以上表述会带来一个问题：土地增值税汇算清缴的单位有几个依据：第一个是按照地块来；第二按照销售许可证来，若是按照销售许可证来的话，此时会导致提前交税。
因此在销售方案中尽量表述为：
① 尽量避免采用“分期开发”这种表述
② 尽量表述成：进行成片开发，按照A区、B区进行销售
税务的专业意见：参考表述：项目概况，根据经营和规划，分批次销售
（5）向购买者的赔偿：是作为赔偿金还是降低销售价格，二者是否有区别？
税务的专业意见：补充协议（降低销售价格）
住宅：不好实现（因为销售合同备案作出变更比较复杂）
商业：可以考虑（因为销售合同是不需要备案的）
作为赔偿费用：与土增税无任何关系，计为营业外支出，无法计入成本。
作为降低销售价格：与土增税是相关的
五、质保环节
（1）开发商代施工单位维修，是否可以计入开发成本。
税务的专业意见：不可以（因为此部分成本施工方会对此补偿）
（2）开发商代施工单位维修费用，冲减质保金后，是否可以要求施工单位开具全额质保金发票？
税务专业意见：可以的
作为施工单位角度：质保金可以多扣一点，协议可以这样来签，原来是1亿元，质保金5% ，即500万，现在发生200万质保费用，协议里这样约定：关于审计价格，经协商确定为9800万，我再给你补开300万的票，这个也是可以的。
或者原审计金额是1个亿，发生质保费用200万，前面已经支付9500万元，再支付300万的工程款，施工方再给开发商开300万的票，此种做法不合规。应当将审计价格也进行调整。
（3）维修期间有部分质量提升（主要针对住宅）--提升部分可以
文章来源：周周的天桥
