权责发生制下租赁收入确认的税法与会计法差异如何解决

某企业2012年初出租一台设备，租期3年，合同约定一次性收取租金30万元。

会计处理如下：

2012年初：

借：银行存款 30

贷：预收账款 30

2012年末：

借：预收账款10

贷：其他业务收入 10

 2013年末：

借：预收账款10

贷：其他业务收入 10

 2014年末：

借：预收账款10

贷：其他业务收入 10

若按照《企业所得税法实施条例》第十九条的规定，应按照合同约定的支付租金日期确认收入，即2012年度确认收入30万元，纳税调增20万元， 2013、2014年度各纳税调减10万元。

但是，现在这个差异被弥合。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函【2010】79号）第一条规定：“根据企业所税法实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协义中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述确认的收入，租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。”对于跨期收取的租金税务上也采用权责发生制核算，不存在税会差异。

 [国税函[2010]79号第一条关于租金收入条款的由来 

2009年，一全国知名的区域性大型综合批发市场改扩建后开始营业，为了快速收回建设成本，对新摊位一次性收取十至十五年的租金。如按实施条例十九条处理，十年的租金一次性确认收入，将出现所得额3亿，纳税人不堪重负。而且会造成以后年度多年亏损。2010年形成的亏损很有可能无法弥补。
经层层请示、研究、讨论，总局最终以国税函[2010]79号文件予以明确。

即：79号文第一条：“根据《企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。”

此条款所得税同行意见大体一致，没有岐义，也不意外。所得税收入的确认，法和条例有多个条款规范。其中：租金一次性确认收入，依据的是条例十九条。

而跨期的租金收入，按权责发生制确认收入实现，依据的是：《企业所得税条例》第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用。

79号文中：“如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。”
这个“可”字，说明：提前付款，可以一次性确认收入，也可以分期确认。给企业一个选择权。

79号文解决了租金确认收入的争议问题，具有可操作性。合理性。合法性。此解释具有合法性。根源在于起草所得税法和条例时，留下了解释的空间。依据充分。

假设一下，如果该设备三年后一次性收取前三年的租金，收入如何确认？
税务机关的结论一定是：根据《实施条例》第九条规定的权责发生制原则，以及配比原则，要求出租人对本年应计的租金，确认收入实现。而不是依据条例十九条，等三年后一次性确认租金收入的实现。实际操作中，《实施条例》第十九条，不是租金收入确认的唯一依据。

79号文此条款并不存在与上位法相冲突的问题。是依据法和条例，对租金业务涉税问题的正确解释。79号文此条款也不存在与会计制度相冲突的问题，税法以征税为目标，无论会计上如何核算，都不能改变税收的规定。税会差异解决方案是用报表调整。