建筑老项目扯上增值税价外税的承担问题案例

长沙某某职业技术学院（空军某某某某某技术学院）建设工程施工合同纠纷二审民事判决书

湖南省长沙市中级人民法院

民事判决书

（2025）湘01民终7635号

上诉人（原审原告）：湖南某某建设集团有限公司，住所地湖南省长沙市开福区。

法定代表人：冯某。

委托诉讼代理人：胡岳，湖南泓锐律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）：长沙某某职业技术学院（原空军某某某某技术学院），住所地湖南省长沙市雨花区。

法定代表人：刘喜某。

委托诉讼代理人：谢芬，湖南华蔓律师事务所律师。

委托诉讼代理人：杨靖，湖南华蔓律师事务所实习律师。

上诉人湖南某某建设集团有限公司（以下简称某某公司）因与被上诉人长沙某某职业技术学院（以下简称某某学院）建设工程施工合同纠纷一案，不服湖南省长沙市雨花区人民法院作出的（2024）湘0111民初18307号民事判决，向本院提起上诉。本院于2025年5月7日立案受理后，依法组成合议庭对本案进行了审理，现已审理终结。

上诉人某某公司上诉请求：1、请求依法撤诉长沙市雨花区人民法院（2024）湘0111民初18307号民事判决；2、请求依法改判被上诉人向上诉人支付税金864022.38元并以欠付税金款项864022.38元为基数，按全国银行间拆借中心公布的一年期的市场报价利率（LPR）3.45%的标准，自2021年12月23日起至款项实际支付完毕时止，向上诉人支付逾期付款的利息。3、请求判令被上诉人承担本案一审、二审全部诉讼费用。事实与理由：一、原审判决认定上诉人是纳税主体就是增值税的承担主体，系认定事实错误。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第五条“纳税人发生应税销售行为，按照销售额和本条例第二条规定的税率计算收取的增值税额，为销项税额。销项税额计算公式：销项税额一销售额x税率”第六条“销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额”的规定，可知增值税由销售方直接交纳，但其实际负担主体应为购买方，增值税具有将税金转移给购买方的特性。对此，增值税具有税金转嫁的特性，在本案中，双方形成的不含税价进行结算时，实际产生的税金由付款方承担。所以，原审判决直接以上诉人为纳税主体，主观臆断就是增值税的承担主体明显的认定事实错误。二、原审判决认定双方没有约定税务承担主体的前提下，直接认定由承包方自行承担税负，明显的认定事实错误。本案中，因双方就案涉项目结算金额不含税金，被上诉人作为工程的发包方，享受了上诉人施工建设的成果，从公平原则出发，被上诉人应该承担相应的税金。同时，建设工程领域，税金应该计入工程款一并结算的原则，所以，发包方才是税金的最终承担者。而原审判决直接认定由承包人自行承担，明显的认定事实错误。三、原审判决适用法律错误。原审判决根据《中华人民共和国增值税暂行条例》《营业税征增值税试点实施办法》的相关规定，认定上诉人是增值税法定纳税义务主体，就断定税金应由上诉人承担，明显的对法律的片面理解。前述法律法规仅规定纳税申报义务主体，但是并不等同于税金的最终承担者。而在处理本案时，应该结合建设工程行业，税金应该计入工程总价款，发包方承担税金的习惯做法及根据《中华人民共和国民法典》第六条规定的公平原则综合考虑。对此，原审法院并未考虑前述因素，且片面的理解法律，明显的适用法律错误。四、被上诉人应该向上诉人支付税金864022.38元并以欠付税金款项为基数，按全国银行间拆借中心公布的一年期的市场报价利率（LPR）3.45%的标准，自2021年12月23日起至款项实际支付完毕时止，支付逾期付款的利息。本案中，上诉人向被上诉人提供了增值税发票，对应的税金为764647.55元；而根据其他法律、法规的规定，因上诉人提供了前述增值税发票，还必然产生城建税53525.33元；教育费附加22939.43元；地方教育附加15292.95；印花税7617.12元，共计864022.38元。同时，被上诉人收到上诉人提交的增值税发票后，未能及时向上诉人承担税金，对此，其应该承担相应的利息损失责任。综上，原审判决既认定事实错误，又适用法律错误，严重损害了上诉人的合法权益，依法应予以改判。上诉人为维护自身合法权益，特上诉至贵院，恳请法庭依法审理，支持上诉人的上诉请求。

被上诉人某某学院答辩称：一、某某公司上诉理由所称的“原审判决认定上诉人是纳税主体就是增值税的承担主体”无关事实认定问题，实际系法律适用问题，且原审法院法律适用并无错误。二、根据《招标文件》《商务标书》中的报价函附表以及双方签字确认的《结算审核报告》和《建设工程造价编审定案表》均可明确双方达成了工程总结算金额不包括税金的合意。退一步说，即便认定案涉工程并未就税金承担主体达成合意，依据在案证据及交易习惯也应认定由某某公司承担。三、一审判决引用法律适当，且符合司法实践。某某公司援引民法上的公平原则无事实与法律依据。四、由于某某学院无需支付上述税金，某某公司所主张的利息损失及相关附加税费没有事实和法律依据。

某某公司向一审法院提出诉讼请求：1、判令某某学院向某某公司支付税金891810.97元；2、判令某某学院以891810.97元为基数，按全国银行间拆借中心公布的一年期的市场报价利率（LPR）3.45%的标准，自2021年12月23日起至款项实际支付完毕时止，向某某公司支付逾期付款的利息，暂时计算至2023年12月12日为60607.72元（891,810.97×3.45%÷365×719=60607.72）；3、判令某某学院承担本案的全部诉讼费用。审理过程中，某某公司明确并变更诉讼请求如下：第一项变更为要求某某学院向某某公司支付税金864022.38元（增值税764647.55元+增值税7%的城建税53525.33元+增值税3%的教育费附加费22939.43元+增值税2%的地方教育附加费15292.95元+合同价万分之三的印花税7617.12元），第二项利息计算基数也做相应调整。

一审法院认定的事实：2010年10月，某某学院（招标人，原空军某某维修技术学院）将其学院某某维修实训中心工程对外发布《招标文件》，其中投标报价规定“劳保基金不计，税金单列”。某某公司中标后作为承包人于2010年11月5日与某某学院签订《建设工程施工合同》一份，约定某某学院将上述工程发包给某某公司施工，其中合同价款约定为可调价格，即“结算价=中标价20950200元-优惠价550000元再加减审定后的变更增减金额”。在上述合同基础上，原某某学院还于2011年9月10日签订《某某维修实训中心消防系统及附属工程施工承包协议》、《某某维修实训中心工程施工补充协议》各一份，约定某某学院将上述工程中消防专业工程、室外附属工程施工、二次装饰施工等均承包给某某公司，其中约定实际工程造价以承包人或承包人委托的造价咨询公司审定、双方签字认可的税前价款下浮3%。上述招标文件、施工合同、承包协议、补充协议中均未对工程款是否包含税金及税金承担主体的问题进行明确约定。

2017年9月25日，湖南某某工程项目管理有限公司受某某学院委托对案涉工程进行结算审核后，出具了原某某学院双方均认可《结算审核报告》，该报告其中的单位工程竣工结算汇总表由分部分项工程费、措施项目费、其他项目费、规费、税金等五部分构成，税金部分均计算为0，最后的单位含税工程造价计入税金为0；其中的单项工程竣工结算汇总表税金部分均为0，最后的单项工程总造价计入税金为0。《结算审核报告》在此基础上形成最终的《建设工程造价编审定案表》，载明该工程造价编审金额为25390387.41元。该编审金额不包含税金，双方对此未产生争议。

2021年12月，某某公司向开福区税务局申报了涉案工程项目的增值税和附加税费。同月22日，某某公司开具三张增值税普通发票，载明销售方为某某学院，购买方为某某公司，税率均为3%，价税合计金额分别为26252898.87元，增值税税额分别为182123.27元、291262.14元、291262.14元，增值税税额合计764647.55元。由此产生的其他税费为：城建税53525.33元（增值税的7%）、教育费附加费22939.43元（增值税的3%）、地方教育附加费15292.95元（增值税的2%）、印花税7617.12元（合同价万分之三）。

另查明：1、一审法院询证了湖南某某工程项目管理有限公司的专业人员，证实：涉案工程的审计总造价没有包含税金，双方对最终的《建设工程造价编审定案表》均予以签字盖章确认。

2、一审法院询证了国家税务总局长沙市开福区税务局，该局书面函复：2021年12月22日，湖南某某建设集团有限公司就涉案工程向空军某某维修技术学院开具三张增值税普通发票，因项目属于2016年4月底“营改增”前的建筑安装老项目，按照增值税3%的税率进行简易征收，增值税税额合计764647.55元。按照《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，湖南某某建设集团有限公司为增值税纳税主体，由其在2021年12月所属期的申报中完成申报，并依法纳税。该次纳税不是对湖南某某建设集团有限公司的稽查查补税额。

3、某某公司于2018年因某某学院欠付案涉项目工程部分工程款而诉至一审法院，某某公司在该案中未提出税金承担问题的诉求。

在本案审理过程中，某某公司陈述称；某某学院原属军队管理，纳入地方管理后，因审计向某某公司提出了开票请求。

某某学院陈述：涉案工程早已经完成审计，某某学院从未向某某公司提出开票请求。

一审法院认为，本案争议的焦点为某某公司缴纳的增值税由谁承担。本案原某某学院双方签订的《建设工程施工合同》以及后续的《某某维修实训中心工程施工补充协议》、《某某维修实训中心消防系统及附属工程施工承包协议》等协议系双方真实意思表示，虽均未对是否包含税金及税金承担主体的问题进行明确约定和后续的补充约定，但随后双方均予以确认的《结算审核报告》实际已经明确涉案工程总结算金额不包含税金，在此情况下，应当审查双方的合同、协议及结算审核等文件关于税金的约定、确认是否违反法律法规的强制性规定。《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条规定：在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）第一条规定：在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税。根据上述法律法规规定，增值税应当由法定纳税主体承担。建设工程施工合同的法律关系中，承包方系增值税的法定纳税义务主体，应当依法承担税务申报和缴纳的法定责任。因此，双方合同、协议及期后的结算对税务征缴不产生阻碍，不违反法律法规的强制性规定。虽然湖南省人民政府2004年11月26日公布的《湖南省建设工程造价管理办法》第四条规定建设工程造价包含法定税费，但该规定非法律法规的强制性规定，根据民事法律和建筑行业习惯双方对建设工程造价是否含税及税务承担主体可以在合同中进行约定，没有约定的依法由承包方自行承担税负。综上，某某公司在案涉工程竣工多年后申报缴纳税金系履行某某公司自身法定义务，某某公司在无合同和补充协议约定情况下诉请某某学院承担涉案税金于法无据，一审法院不予支持。同时，《中华人民共和国发票管理办法》（2023年修订）第十八条规定：销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。因此，承包方向发包方开具增值税发票也系某某公司法定义务，且在双方的合同没有规定税金票据条款、某某公司无证据证实系某某学院事后索要发票而导致某某公司缴纳税金的情形下，也无法得出是因某某学院索要发票从而使某某公司增加额外负担的结论。据此，依照《中华人民共和国民法典》第五百零九条、第五百一十条，《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条，《中华人民共和国发票管理办法》第十八条，《中华人民共和国民事诉讼法》第六十七条之规定，一审法院判决：驳回湖南某某建设集团有限公司的诉讼请求。案件受理费6662元，由湖南某某建设集团有限公司负担。

本案二审审理期间，某某公司围绕其上诉请求提交了部分证据，本院将结合案件基本事实及在案其他证据予以综合认定。

本院二审查明的事实与一审查明的事实一致。

本院认为，结合本案案情及双方诉辩意见，本案二审争议的焦点为案涉建设工程项目税金的承担主体如何认定。增值税税金是建设工程造价的组成部分，且税金属于建设工程招投标过程中的不可竞争性费用。本案中，某某学院与某某公司在结算时，未将案涉工程的增值税计入结算金额。双方进行不含税结算，表明某某学院未承担增值税部分的工程造价。如案涉工程项目产生增值税，某某学院作为发包人应当承担增值税部分的工程造价。经查，某某公司向某某学院开具了三张增值税发票，产生增值税税额合计764647.55元，该部分税金实质系应当计入工程造价的应付工程款，应当由某某学院承担。关于某某公司主张的城建税、教育费附加费、地方教育附加费、印花税7617.12元，不属于应计入造价的税费，本院对某某公司的该主张不予支持。关于某某公司主张的利息。某某公司主张的增值税税金，实质系应当由建设方承担的工程款。某某公司主张逾期付款利息，本院予以支持。利息的具体计算方式为：以764647.55元为基数，自2021年12月23日起，按一年期LPR的标准，计算至款项实际清偿之日止。《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条“在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税”的规定，系关于增值税纳税义务人的规定，而本案双方当事人争议的焦点系纳税义务人缴纳税金后，缴纳的税金应当由谁承担。一审法院认定纳税义务人即税金的承担者，没有法律依据，本院予以纠正。

综上，某某公司的上诉请求部分成立，本院予以支持。原审判决适用法律错误，处理结果不当，本院依法予以纠正。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十七条第一款第二项的规定，判决如下：

一、撤销湖南省长沙市雨花区人民法院作出的（2024）湘0111民初18307号民事判决；

二、长沙某某职业技术学院于本判决生效之日起三日内支付湖南某某建设集团有限公司已缴纳的税金764647.55元及相应利息（利息的具体计算方式为：以764647.55元基数，自2021年12月23日起，按一年期LPR的标准，计算至款项实际清偿之日止）；

三、驳回湖南某某建设集团有限公司其他诉讼请求。

如果未按本判决指定的期间履行金钱给付义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百六十四条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。

本案一审案件受理费13324元，由湖南某某建设集团有限公司承担1900元，长沙某某职业技术学院承担11424元；本案二审案件受理费13324元，由湖南某某建设集团有限公司承担1900元，长沙某某职业技术学院承担11424元。

本判决为终审判决。

审判长　*

审判员　*

审判员　*

二〇二五年七月三十日

书记员　*

文章来源：一叶税舟