关于“车位”问题的土地增值税税务处理大全

       按照现行规定，土地增值税清算需区分“普通住宅”、“其他类型房地产”分别清算，而房地产项目建设中发生的成本、费用多为项目共同成本、费用，如何在“普通住宅”、“其他类型房地产”中分摊这些共同成本、费用会很大程度影响项目的土地增值税税负。尤为值得关注的是，“车位”本身兼具配套功能及可售商品的性质，使得其在土地增值税处理时更为复杂。本文关注实务操作中车位处理的一些疑难问题，该文曾发表于广东省税务、广州税务。

观点一：属于国家所有。人防地下车库的设计、规划及竣工验收需报人民防空主管部门审核，且人民防空主管部门为其实际管理部门。如《大连市人民防空管理规定》第二十条规定，人民防空使用人应向人民防空主管部门申领人防使用证，按规定签订使用协议书。因此，对于人防地下车库，开发商并不享有占用、支配的权利，实际所有权归国家所有。

观点二：属于开发商所有。人民防空工程只是战时作为掩蔽所，由国家统一调度，但是平时由投资者使用管理，收益归投资者所有，且在实际过程中，人防地下车位大多被开发商出租或销售。如《广州市人民防空管理规定》第二十五条规定，人民防空工程所有权归属适用与建设用地使用权相一致的原则，人民防空工程可以依照有关规定办理产权登记。因此，人防地下车位实际产权人应为房地产开发商。

观点三：属于业主全体共有。《中华人民共和国物权法》第七十条规定，业主对建筑内的住宅、经营性用房等专有部分享有所有权，对专有部分以外的共有部分享有共有和共同管理的权利。因此，人防地下车位应归全体业主共同所有，但从实践来看，业主基本难以行使对人防地下车位的共有和实际管理的权利。

笔者认为，人防地下车位的产权归属存在一定的争议，在土地增值税清算时，按照国税发[2006]187号文的处理原则比较稳妥，即：建成后产权属于全体业主所有或无偿移交给政府的，其成本、费用可以扣除；有偿转让的，应计算收入，扣除成本、费用。按此原则，如清算时未转让或不能转让的人防地下车位的成本、费用不能扣除。此种处理方式稍显严格，地下人防车位是国家的统一要求配建，实际中开发商虽有占有、受益的权利，但无完全的支配权，因此在清算剔除该部分成本时，可以适当宽松，如《国家税务总局广东省税务局土地增值税清算管理规程》第三十一条规定，剔除的人防车位成本，只包括建筑安装工程费，不包括装修费及公共配套费。

五、地上车位的成本、费用如何处理？

部分房地产开发商或物业管理公司利用小区内公共道路划分出部分“地上车位”，出租给小区内业主使用，对于此种情况是否按照国税发[2006]187号文第三条“房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用”的规定，不计算清算收入，也不予扣除相应的成本费用？

笔者认为，“地上车位”与房地产开发产品有本质区别，根据《中华人民共和国物权法》第七十三条、七十四条规定，建筑区划内的道路、绿地属于业主共有，占用业主共有的道路或其他场所用于停放汽车的车位，属于业主共有。因此，利用小区内的公共道路划分出来的“地上车位”，本质上仍属于小区内的道路、绿地，属于全体业主共同所有，在土地增值税清算时应作为公共配套设施费予以扣除，不应该剔除该部分对应公共道路、绿地的成本费用。开发商或物业公司的上述行为是侵犯了其他业主的权益，其他业主有权利要求其恢复原状。同理，对于物权法已明确规定属于全体业主共有的公共道路、绿地、物业管理用房等，土地增值税清算时自动归属为公共配套设施费中扣除，税务机关不需承担过度管理职能，无需考虑实际用途是否已出租、变相销售等。

六、机械车位的成本、费用如何处理？

部分小区或商场由于停车位紧张的原因，加建了部分可以升降、移动的机械车位，需要依靠机械的整体运行和空间交换达到个体车位使用的目的。在土地增值税清算时，机械车位由于一般无法确权销售，能否视作项目的公共配套设施费予以扣除是主要争议点。

笔者认为，根据《中华人民共和国物权法》第七十四条规定，建筑区划内，规划用于停放汽车的车位、车库应当首先满足业主的需要。而需要加建机械车位的小区、商场多是因为车位数量与业主数量小于1:1，如进行销售无法满足所有业主的需要，所以一般进行出租处理，保留一定的机动性。因此，在无明确规定说明机械车位属于全体业主共有的情况下，机械车位的处理原则应与普通车位的处理原则一致，即：未对外销售的，不计入清算收入，不予扣除对应的成本、费用。实际清算中，机械车位不予扣除的成本、费用包括两部分：一是本身专属的建造成本；二是需要分摊的项目共同成本，在分摊项目共同成本时，应按照机械车位占用的地下空间部分，即投影面积作为分摊基数，而不是机械车位本身的面积。

七、转让永久使用权或长租的车位是否计入清算收入？

由于车位的确权、销售有一定的限制，开发商为资金快速回笼、税收筹划等原因，将地下车位、人防车位、机械车位等以转让永久使用权或长期租赁的方式转移给受让方，约定受让方拥有车位的永久使用权，开发商不保留任何权利，如以后可以办理确权登记，开发商将配合受让方办理车位的权属登记手续。对于该情况，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）的《销售服务、无形资产、不动产注释》规定：“转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税”，即增值税可以视同销售处理，土地增值税如何处理有两种意见：意见一，视同销售计入清算收入，允许扣除相应的成本、费用，此种方式有利于保持税种之间的统一。意见二，由于车位的产权并未发生转移，不属于土地增值税的征税范围，不计入清算收入，不予扣除相应的成本费用。因为增值税侧重于“流转”，无论是出租还是视同销售，二者之间的税率没有差异；而土地增值税侧重“权属”，车位权属未发生转移如纳入到土地增值税征税范围有一定的政策争议，另外，对同样侧重于“权属”的房产税也会有影响，视同销售会导致房产税的纳税人由开发商变化为车位受让方。笔者认为，上述两种意见均可以考虑，实际情况来看，比较多的税务机关按照意见二处理。

综上，“车位”问题的土地增值税处理较为复杂，其原因是由于现行土地增值税分类型清算的税种特性造成的，笔者建议本次土地增值税立法应回归土地增值税对项目增值征税的原理，不应区分房产类型进行清算，解决车位成本、费用分摊的难题。或者参考《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第三十三条规定：利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理，也可解决车位成本、费用分摊的难题。                                                                    

文章来源：三皮税月