无偿移交拆迁安置房涉税问题探讨！

三大税种涉税分析

（一）增值税

无偿移交拆迁安置房增值税应视同销售处理，非常明确，但仍然存在两个关注点：

1.销售额的确定

关于回迁房视同销售销售额的确定存在一些争议，部分地区直接一刀切，只能按照市场价或者只能按照成本加成价；部分地区是没有明确口径，税企都很模糊。先来看看现有文件规定：

“营改增”前，《国家税务总局关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第2号）规定：纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房，并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为，视同销售不动产征收营业税，其计税营业额按成本利润率核定，但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。“营改增”后，部分地区出台的配套解释基本沿用了这条规定，如河南郑州，但国家层面没有专门的文件规定，能够参考的是财税[2016]36号附件1第四十四条对视同销售销售额的一般规定，按照顺序确定销售额：

(1)按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定；

(2)按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定；

(3)按照组成计税价格确定，组成计税价格=成本*（1+成本利润率）。

 争议的源头在于营业税时代规定直接按照成本利润率核定，这看似与上位法按照顺序确定相矛盾，但细看文件内容会发现直接适用成本加成是有条件的：纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发，实操中经常存在的就是在红线外建造的回迁房，这类回迁房开发商并未承担土地价款，提供的是一种代建服务，并无明确的市场售价，所以需要按照组成计税价格确定计税依据而且剔除土地使用权价款。除了这类特例，在红线内开发的回迁房应严格按照36号文规定的顺序来确定销售额。不同情况应分别处理，既不可一刀切，也不能任意选择。

2.实物安置成本的处理

货币安置可以作为拆迁补偿费用在增值税销售收入中进行扣除，但实物安置部分并无明确规定，现在大多主张不可以扣除的依据是《财政部国家税务总局关于明确金融房地产教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税[2016]140号）第七条的规定：纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

材料清单中需要提供收支凭证，而实物安置中因现金流凭证的缺失无法在销售额中抵扣。该解读口径对开发企业影响巨大，一些城中村改造的拆迁安置成本动辄几十个亿，几个亿的增值税不确定直接影响到拿地的决策。本文认为，实物安置与货币安置对于企业来讲都是真实发生的安置成本，因为形式不同而差别处理，导致企业需要包装交易创造现金流或者影响企业参与“旧改”的积极性，都不是立法者的初衷。

因此迫切希望能还原业务实质，将实物安置也计入可在销售额中抵扣的范畴。“广东省城市更新税务政策研讨会”也提出了类似的需求。

（2）本地安置与异地安置的土增税处理

关于拆迁安置土增税的处理，在《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第六条有明确的规定：用本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，参照市场价调增收入，同时调增成本计入拆迁补偿费；用自行开发建造的房屋异地安置的，参照市场价计入本项目的拆迁补偿费；用购入房屋异地安置的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。

从文件规定来看，用本项目房地产安置回迁户的属于本地安置，但“本项目”如何界定？是以法人实体为单位，还是以土地使用证或者规划证，并没有明确的文件规定。

在《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第一条关于清算单位的规定中可以看到一些痕迹：土增税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算。结合来看，土增税清算单位和本地安置都属于同一项目，因此属于同一土增税清算单位内安置属于本地，否则属于异地。

鉴于本地安置与异地安置的不同税收处理，安置房与开发房产是否属于同一项目对税收影响甚大。各地对土增税清算单位的划分标准不一，主要有发改委的立项、规划许可证、施工许可证等。以最常用的发改委立项为例，看看不同立项选择对税金的影响测算。

例：房地产开发公司作为一家城中村改造和开发主体，取得A、B两地块，其中A地块为开发用地，B地块为安置用地，两地块基础数据如下：

假设：

   1.上述数据均为不含税价，不考虑增值税及附加税费影响。     

   2.总建面全部可售（A地块可售175万平，B地块可售50万平），均为普通住宅。

     本地拆迁安置和异地拆迁安置的土增税测算数据如下： 

由于异地安置时，安置地块需要视同销售收入，而拆迁安置费用却在开发项目地块列支，导致安置地块的增值率反倒高于开发地块无法享受免税，两种情况土增税相差6.035亿元。实操中，拆迁安置成本可能更高，地块数量更多，业态更复杂，这个时候，不同地块是否合并立项或者哪些地块选择合并立项在一开始就决定了土增税清算的税负。

（三）所得税

无偿移交回迁安置房应按照非货币性资产交换视同销售确认收入，确认一笔视同销售所得，同时按视同销售收入金额以“拆迁补偿费”形式计入开发成本的土地成本中，对所得税整体无影响，不再赘述。

无偿移交回迁房对企业税负的整体影响

面对大额的安置回迁房，财税人员容易产生极端情绪，或觉得增加巨大的税收成本，或简单作为公配处理，但实际对税金的影响需带入到具体测算中去看，以无偿移交本地安置房为例，假定市场价为10亿（不含税），其对各税种影响（单位亿元，增加用正数，减少用负数）如下：

从表格数据来，拆迁安置房对于税金的影响并不一定是负面的，尤其是适用40%以上税档时，考虑加计扣除后，拆迁安置房反倒会带来大额税金的减少。因此对于旧改中普遍存在的拆迁安置房，红线内或者红线外、本地安置或者异地安置、高毛利或者低毛利，不同情况税金影响差异较大，需要在拿地前就做好全盘测算，以便从拿地、立项阶段选择有利于企业的处理方法。

拆迁、补偿面临巨大的法律、税务问题，不处理好原业主、租户、经营用户、产权人、使用权人等这多复杂的关系，城市更新举步维艰。下面就城市更新的拆迁十个常见税务问题进行权威回答。

问题一、问：房地产开发企业转让土地，该土地上建造了一些未成形的房屋，现在要将房屋拆除后再转让，计算土地增值税时是否可以扣除建造和拆除房屋时发生的成本费用？ 

答：根据《土地增值税暂行条例》及《实施细则》的规定，计算增值额的扣除项目：（一）取得土地使用权所支付的金额；（二）开发土地的成本、费用；（三）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（四）与转让房地产有关的税金；（五）财政部规定的其他扣除项目。因此，若房地产开发企业转让土地取得的收入中不包括该房产的价值，则不能扣除其建造和拆除时发生的成本费用。

问题二、问： 我是一家房地产公司，与村委会合作建房，以地换房，用于交换的房子是否要缴纳企业所得税？

答：根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发〔2009〕31号）的规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。因此，您企业以开发产品用于换取村委会的土地使用权，应视同销售缴纳企业所得税。

问题三、问：企业因折迁取得的收入是否不计入企业当年的应纳税所得额?

答：根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

(一)企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。  

(二)企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

(三)企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

(四)企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

问题四、问：房地产开发企业因拆迁房屋而以房产补偿给被拆迁人的，是否征收企业所得税？ 

答：2008年1月1日以前，根据《国家税务总局关于房地产开发企业以房屋抵顶地价计算缴纳企业所得税问题的批复》（国税函〔2002〕172号）、《财政部国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》（财税字〔1996〕79号）规定，房地产开发企业以房屋抵顶地价款赔偿给原住户的，在计算缴纳企业所得税时，对赔偿的房屋应视同对外销售，销售收入按其公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定。自2008年1月1日起，根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号），企业将资产移送他人的规定情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。其中，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入。

问题五、问：房地产开发企业发生了“拆迁还房”业务。请问，企业应该如何计缴企业所得税？

答：《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。第十三条规定，企业所得税法所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。可见，由于房地产开发企业“拆迁还房”业务具有特殊性，根据上述政策规定，房地产开发企业属于以开发产品（房屋）抵偿应向被拆迁人支付的拆迁补偿款，在计算缴纳企业所得税时，对赔偿的房屋应视同销售，销售收入按照公允价值确定。

也就是说，房地产开发企业发生“拆迁还房”业务，在计算缴纳企业所得税时，等面积回迁部分既要确认收入，又要按规定归集开发成本。另外，房地产开发企业支付给回迁户的补差价款要计入开发成本中的拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减开发成本中的拆迁补偿费。

 问题六、 问：企业在2011年底因政府规划原因进行搬迁，目前还正在搬迁进行中，因搬迁需要所新购置的固定资产支出是否可以从搬迁补偿收入中扣除后再计算最终的搬迁所得？

答：根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第11号）规定，凡在国家税务总局2012年第40号公告生效（即2012年10月1日）前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行。

问题七、问：回迁安置房视同销售，销售额如何计算

答：2016年5月1日以后交付拆迁户的回迁安置房，因协议还建面积部分没有实际货币交易金额，按税法规定需按视同销售处理，经查询国税总局网站法规库，《国家税务总局关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第2号）依然为有效文件，但现在营业税已经取消，请问在计算增值税销售额时，可否参照2014年2号公告，按照财税2016年26号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条第三款之规定“按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）”计算销售额。） 

问题八、问：房地产公司拆迁安置土地增值税如何计算？

答：根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）文件规定：（一）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。（二）开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发[2006]187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。（三）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

问题九、 问：请问城中村改造过程中，房地产公司支付给原居民的拆迁补偿支出、安置支出、回迁支出、农作物补偿费、危房补偿费等费用，需要取得什么样的票据，才是符合规定，在计算土地增值税时可以扣除？ 

答：目前税务机关审核土地增值税清算中涉及的拆迁安置方面的结果时，主要参考的依据是《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》（国税发〔2009〕91号），该文件第二十二条规定：“审核取得土地使用权支付金额和土地征用及拆迁补偿费时应当重点关注：……（三）拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。”

所以，在进行土地增值税清算涉及拆迁补偿快的扣除时，建议提供拆迁安置文件、拆迁安置合同、签收花名册、银行转账凭证等资料。

上述费用是不可以开具增值税专用发票的，因为按照现行增值税的规定，上述内容不属于增值税的征税范围，不予代开发票。

问题十、 问： 房地产开发企业支出的拆迁回建房屋的建设成本是否能在土地增值税税前扣除？

答：根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定：“六、关于拆迁安置土地增值税计算问题

（一）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。”

文章来源：房地产财税咨询