公共配套设施无偿移交过程中土地增值税的涉税风险
风险描述：在房地产开发过程中，企业常涉及会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园，以及邮电通讯、学校、医疗设施等配套设施的建设。当企业将这些公共配套设施移交或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外的其他单位时，依据税收文件规定，若符合收入确认条件，便应按规定申报纳税。然而，实务中部分企业由于对政策理解不深或忽视相关规定，未对这类业务进行正确的税务处理，从而面临税务风险。例如，某房地产企业将其开发项目中的一所幼儿园无偿赠与了一家民办教育机构，却未意识到此行为在土地增值税方面需按规定申报纳税，导致后续税务检查时被要求补缴税款及滞纳金；还有企业将配套建设的社区商业中心无偿赠与关联企业用于经营，未进行视同销售申报，被税务机关认定为逃避纳税义务，面临罚款处罚。
分析路径：税务机关及企业自身进行风险排查时，可从审查 “开发成本” 明细账入手，详细了解公共配套设施无偿赠与的接收单位、移交手续办理情况以及实物状态，重点关注是否存在与接收单位的关联关系证明、赠与协议中关于用途的约定条款。同时，审查 “开发产品”“主营业务收入” 明细账，结合不动产登记部门的权属变更记录，确认企业是否存在将公共配套设施无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的情况。此外，还需核查企业是否委托第三方机构对赠与资产进行公允价值评估，评估报告是否符合税务机关要求，进而判断是否已按照规定进行视同销售业务申报处理。若企业在 “开发成本” 明细账中记录了某会所的建设成本，且在后续未发现该会所对应收入的申报记录，经进一步核查 “开发产品” 明细账及不动产登记信息，发现该会所已被无偿赠与某商业企业，且两者存在关联关系，此时便需重点关注企业是否针对此行为进行了正确的土地增值税申报。
政策依据：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条（转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人）、第五条（纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入），以及《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187 号）第四条第三款规定，对于建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的公共配套设施，不计收入，其成本、费用可以扣除；但无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理，需按规定确认收入并缴纳土地增值税。同时，《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220 号）第六条明确，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：1. 按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；2. 由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。
案例解析：A 房地产公司在某项目开发中建设了一座社区活动中心，成本为 500 万元。项目完工后，A 公司将该活动中心无偿赠与了一家当地的商业运营公司 B（A 公司持有 B 公司 30% 股权，存在关联关系），用于开展商业活动。在土地增值税清算时，A 公司未将此行为视同销售申报纳税，也未提供该活动中心的公允价值评估报告。税务机关在清算审核时，结合关联关系证明及当地同类商业设施的市场交易价格，认定该社区活动中心的公允价值为 800 万元。根据相关规定，该活动中心应按 800 万元确认收入，计入土地增值税应税收入，对应的 500 万元成本可以扣除。经计算，该项目土地增值税增值额为 300 万元，增值率未超过 50%，适用税率为 30%，A 公司需补缴土地增值税 90 万元（300×30%）。此外，由于 A 公司未按规定期限申报纳税，税务机关按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金（假设滞纳期为 180 天，滞纳金金额为 90×0.05%×180 = 8.1 万元），同时对其未如实申报的行为处以补缴税款 50% 的罚款，即 45 万元。该案例中，A 公司因忽视关联方赠与的税务处理要求及申报义务，共额外承担 143.1 万元的税务成本，充分体现了此类风险对企业的影响。
风险应对策略：企业在处理公共配套设施移交或赠与时，应提前建立税务审核机制。首先，明确接收单位性质，区分政府及公用事业单位与其他单位，对赠与非政府类单位的情况，及时启动视同销售评估流程；其次，委托具备资质的第三方评估机构对赠与资产进行公允价值评估，留存评估报告作为税务申报依据；再次，在签订赠与协议时，明确资产用途、权属变更时间等关键信息，避免因协议条款模糊导致税务认定争议；最后，在土地增值税清算期间，主动与主管税务机关沟通，就赠与行为的税务处理方式进行确认，确保申报数据准确合规。对于存在关联关系的赠与行为，还需额外准备关联交易定价合理性说明，证明赠与资产的公允价值符合独立交易原则，避免被税务机关认定为不合理避税。
特殊情形判定：若企业将公共配套设施无偿赠与地方政府指定的非公用事业单位，但该单位接受赠与后将资产用于非营利性社会公共事业（如政府委托的公益组织接收幼儿园后用于普惠性学前教育），企业需提供政府出具的委托文件、资产用途承诺书等证明材料，向主管税务机关申请适用 “不计收入、成本可扣除” 的政策。税务机关将结合材料真实性、资产实际用途等因素进行审核，审核通过的可免于视同销售申报；若无法提供有效证明或资产实际用途与承诺不符，仍需按规定缴纳土地增值税。
文章来源：税泽弘熙
