签阴阳合同少交税？代价远比想象中更惨痛

2019年1月16日，某木业公司（甲方）与阳春市某文化研作中心（乙方）签订《国有土地使用权转让合同》，约定某木业公司以13800000元的价格将位于阳春市春湾镇山角水口岗的地块转让给阳春市某文化研作中心。

2019年11月20日，某木业公司（甲方）与阳春市某商业投资发展有限公司（乙方）签订《房地产买卖合同》，约定以5600000元的价格办理土地过户登记，并根据该合同申报缴纳相关税费。

2019年12月19日，某木业公司（甲方）与阳春市某文化研作中心、李某（乙方）、阳春市某商业投资发展有限公司作为丙方（被划掉）签订《＜国有土地使用权转让合同＞补充协议(2)》，主要约定以下五项：一、甲乙双方确认：《国有土地使用权转让合同》签订后，乙方已向甲方支付款项200万元，至今尚欠1180万元。于2019年12月前，乙方委托阳春市某商业投资发展有限公司通过银行账户向甲方指定的收款人一次性支付560万元、同时委托李某账户向甲方指定的收款人再支付390万元，付款当天到不动产登记部门办理土地使用权转让的过户手续；二、余款230万元，甲方同意乙方在2020年1月25日前支付50万元、在2020年2月25日前支付180万元，但乙方需从2019年12月23日起按照年利率12％的标准向甲方支付利息，按月结算利息；三、如乙方没有按照约定履行付款义务，则应从《国有土地使用权转让合同》中约定的付款期限届满之日起，按年利率24％的标准向甲方支付利息按月结算利息；四、乙方受让的地块登记在其指定的丙方名下；五、其他事项仍按照《国有土地使用权转让合同》履行。该合同约定事项中，对于欠款1180万元，乙方和丙方已偿还950万元给甲方，余款230万元某木业公司尚未收到。

 2019年12月26日，某木业公司按照协议约定申请将该地块登记至阳春市某商业投资发展有限公司名下。

2022年4月26日，阳江市中级人民法院作出(2022）粤17民终968号《民事判决书》,判决李某、阳春市某商业投资发展有限公司共同支付土地转让款2300000元和利息（以2300000元为基数，从2019年12月23日至2020年2月25日按照年利率12%计算，从2020年2月26日起至实际给付之日止按照年利率16.6％计算，扣减已支付的利息274133元）给某木业公司，阳春市某文化研作中心对上述确定的债务承担连带偿还责任。

2024年6月11日，阳春市某商业投资发展有限公司向阳江市税务稽查局检举某木业公司存在偷税行为。同日，阳江市税务稽查局向国家税务总局阳江市阳春市税务局转办涉税检举事项，要求将办理结果于2024年6月21前抄送该局备案。

2024年7月22日，阳江市税务稽查局对某木业公司出具《税务检查通知书》，告知某木业公司：自2024年7月23日起对某木业公司2019年1月1日至2024年6月30日期间涉税情况进行检查，要求依法接受检查，如实反映情况，提供有关资料。

2024年9月9日，阳江市税务稽查局向某木业公司的委托代理人刘某、经营顾问黎某进行询问调查并制作笔录。

2024年9月14日，阳江市税务稽查局向某木业公司出具《税务事项通知书》，告知由于提供的资料尚不齐全，需要进一步提供相关资料。

2024年10月10日，阳江市税务稽查局制作《税务稽查工作底稿》（二），与某木业公司确认如下违法情形：“某木业公司对转让上述地块隐瞒收入的部分，进行了更正申报和补申报，并补缴了相应税款。具体如下：于2024年6月根据土地价款1380万元选择按照简易征收办法更正申报了增值税及附加税费申报表，补缴了增值税493823.82元、城市维护建设税24691.20元、教育费附加14814.72元、地方教育附加9876.48元，于2024年6月按照土地价款1380万元补缴了印花税款6900元，又于2024年6月根据阳春市税务局出具的土地增值税清算审核结论补缴了相应的土地增值税3550821.86元。某木业公司因2019年度处于亏损状态，尚未对企业所得税进行纳税调整。某木业公司于2024年因该地块补缴的城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加、印花税、土地增值税尚未进行账簿处理，也没有进行企业所得税税前扣除。另外，某木业公司因尚未收到的土地转让款余款230万元产生的应收利息尚未申报缴纳相关税费。”某木业公司表示“经核对，情况属实”，并加盖某木业公司公章确认。

2024年10月12日，阳江市税务稽查局对某木业公司作出阳税稽罚告[2024]3号税务行政处罚事项告知书，告知某木业公司存在上述违法行为，拟根据《税收征管法》第六十三条第一款、《国家税务总局关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税漏税行为定性有关问题的批复》（税总函[2013]196号）、《国家税务总局广东省税务局国家税务总局河南省税务局国家税务总局湖北省税务局国家税务总局湖南省税务局国家税务总局广西壮族自治区税务局国家税务总局海南省税务局国家税务总局深圳市税务局关于发布的公告》（2023年第5号）附件《中南区域税务行政处罚裁量基准》第16条的规定，拟对被执行人作出如下行政处罚：对某木业公司隐匿销售收入、进行虚假申报造成少缴的税款拟处以百分之六十的罚款，即罚款2799959.89元。同时告知某木业公司如对该处罚有异议，依法享有陈述、申辩、申请听证的权利以及逾期不提出陈述、申辩、听证的法律后果。

2024年10月21日，阳江市税务稽查局对某木业公司作出《4号处罚决定》，告知某木业公司存在上述违法行为并作出处罚2799959.89元罚款的决定，同时告知某木业公司缴纳罚款的方式、期限、逾期缴款将加处罚款以及申请行政复议或提起行政诉讼的期限。

2024年10月21日，阳江市税务稽查局对某木业公司作出阳税稽处[2024]10号税务处理决定书，决定追缴某木业公司增值税82520.66元、城市维护建设税4125.99元、教育附加2257.37元、地方教育附加1504.8元、企业所得税649208.7元，五项合计739617.55元，并对少缴税款735855.36元从滞纳之日起至缴纳之日止，按日加收万分之五的滞纳金。同时，告知某木业公司缴纳款项的方式、期限以及申请行政复议的期限。

2024年12月4日，某木业公司不服《4号处罚决定》，向阳江市税务局申请行政复议请求撤销处罚。

2024年12月11日，阳江市税务局作出阳税复受[2024]11号受理行政复议通知书，决定对某木业公司的复议申请予以受理。同日，阳江市税务局向阳江市税务稽查局作出并送达行政复议答复通知书。

2025年1月21日，阳江市税务局认为案情复杂决定延长审理期限至2025年3月10日。

2025年2月24日，阳江市税务局对上述复议案件进行听证并制作行政复议听证笔录。

2025年2月27日，阳江市税务局经审查作出《2号复议决定》，决定维持阳江市税务稽查局作出的《4号处罚决定》。

某木业公司对阳江市税务稽查局作出的《4号处罚决定》以及阳江市税务局作出的《2号复议决定》不服，诉至法院请求撤销。

本案争议焦点在于被告阳江市税务稽查局作出的《4号处罚决定》及被告阳江市税务局作出的《2号复议决定》是否合法。本院围绕处罚时效、偷税定性、处罚基数、法律适用、程序合法性等核心问题逐一评析：

一、关于处罚时效：案涉偷税行为未超过五年法定处罚期限，阳江市税务稽查局认定某木业公司违法事实未超五年法定处罚期限于法有据。

根据《行政处罚法》第三十六条的规定，违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚；涉及金融安全且有危害后果的，上述期限延长至五年，法律另有规定的除外；期限从违法行为发生之日起计算，违法行为有连续或者继续状态的，从行为终了之日起计算。《税收征管法》第八十六条作出特别规定，违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。本案系税收行政处罚纠纷，应优先适用五年处罚时效的特别规定。

根据国务院法制办公室《关于如何确认违法行为连续或继续状态的请示》的复函（国法函〔2005〕442号），违法行为的连续状态，是指当事人基于同一个违法故意，连续实施数个独立的行政违法行为，并触犯同一个行政处罚规定的情形。本案中，原告基于同一少缴税款的违法故意，在2019年先后实施签订真实交易合同、签订虚假低价合同、以虚假合同办理过户并进行虚假纳税申报等一系列行为，上述行为均指向少缴税款的同一违法结果，触犯同一税收行政处罚规定，依法属于违法行为的连续状态。原告完成虚假纳税申报、造成税款少缴后果的时间为2019年12月，该时间为违法行为终了之日，处罚时效应自此起算间隔未超出五年法定处罚期限，被告对时效的认定完全符合法律规定。原告主张以真实合同签订之日作为时效起算点，混淆了纳税义务发生时间与偷税行为终了时间，无法律依据，本院不予采纳。

二、关于偷税定性：原告具有明确的偷税主观故意，行为符合法定偷税构成要件。

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。国家税务总局《关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复》（税总函〔2013〕196号）进一步明确，纳税人未在法定期限内如实申报，偷税行为实施完成后，在税务稽查立案后补缴税款的，不影响偷税行为的定性。

原告主观上具有逃避缴纳税款的直接故意。原告作为长期从事生产经营活动的企业法人，具备健全的财务管理制度和基本的财税合规认知，明知国有土地使用权转让属于应税行为，应当按照真实交易价格依法、如实申报缴纳相关税款，亦明知签订“阴阳合同”、隐瞒真实收入进行虚假申报，必然会造成国家税款流失的危害后果。在此情况下，原告仍主动策划并实施案涉违法行为，将1380万元的真实交易价格刻意隐瞒，另行制作560万元的虚假合同用于纳税申报和权属过户登记，其核心目的就是通过降低计税依据、少报应纳税收入，实现不缴或少缴税款的违法目的。上述行为系原告积极追求、主动实施，并非对税收政策的理解偏差、工作疏忽或过失性未申报，完全符合偷税行为“明知违法、主动追求违法后果”的主观构成要件，充分表明其具有明确、直接的偷税主观故意。

原告的行为客观上实施了法定的偷税行为，已造成少缴税款的危害后果。原告就同一宗土地使用权转让交易，分别签订标的、交易主体完全一致，但交易价格相差悬殊的“阴阳合同”，以真实合同收取全额交易款项，却以虚假低价合同向税务机关进行纳税申报，属于《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款明确列举的“在账簿上少列收入、进行虚假的纳税申报”的偷税手段，且已实际造成少缴增值税及附加、土地增值税、企业所得税、印花税合计4666599.82元的税款流失后果，完全符合偷税行为的客观构成要件。

原告事后补缴税款的行为不能否定事前偷税主观故意，亦不改变偷税行为定性。原告虽于2024年6月补缴了相应税款，但该行为发生在税务机关接到举报并立案检查之后，属于被动纠正违法行为，并非在税务机关发现违法行为之前主动自查自纠、如实补报。根据税总函〔2013〕196号批复精神，该事后补缴行为仅可作为处罚幅度的从轻考量情节，不能推翻其实施违法行为时已具备的偷税主观故意，亦不改变偷税行为的法定定性。

三、关于各项税种处罚基数计算合法，数额准确。

关于土地增值税。案涉行为系企业直接转让国有土地使用权，依法应当办理土地增值税清算申报，不属于房地产开发项目的预缴范围。原告通过虚假合同少报转让收入，导致少缴土地增值税3550821.86元，该部分税款系偷税行为直接造成的少缴税款，依法应当计入处罚基数。

关于印花税。印花税为行为税，纳税义务因签订应税合同的书立行为而产生，一份应税凭证对应一次独立的纳税义务，与合同是否实际履行、是否存在其他配套合同无关。根据《中华人民共和国印花税法》及财政部、税务总局公告2022年第22号第三条第七项规定，未履行的应税合同、产权转移书据，已缴纳的印花税不予退还及抵缴税款。本案中，原告就案涉土地转让先后书立两份合同：真实交易合同金额1380万元，应缴印花税6900元，原告未就此履行申报纳税义务；虚假过户合同金额560万元，原告已缴印花税2800元，该合同仅用于偷税及过户，未实际履行。据此，虚假合同已缴的2800元税款依法不得退还，亦不得抵顶真实交易合同对应的应纳税款。原告对真实交易合同未申报纳税，印花税偷税数额应按应纳税额全额6900元认定，税务机关计算方式符合行为税征收规则及税法规定。

关于整体处罚基数。原告因偷税行为造成少缴的增值税及附加、土地增值税、企业所得税、印花税合计4666599.82元，上述款项均为偷税行为直接导致的不缴或少缴税款，依法均应作为罚款计算基数，阳江市税务稽查局认定的偷税数额事实清楚、计算准确。   （一）处罚决定适用依据正确。 被告阳江市税务稽查局适用《中南区域税务行政处罚裁量基准》（2023年第5号）进行处罚，符合“从旧兼从轻”法律适用原则。《中南区域税务行政处罚裁量基准》自2024年4月1日起施行，而原告违法行为终了于2019年12月，但被告阳江市税务稽查局2024年10月作出处罚决定时，新基准已施行且处罚更轻（新基准“较轻”档为0.5-1倍，旧基准“一般”档为0.5-1倍，但新基准明确“主动补缴税款”可适用“较轻”档）。被告阳江市税务稽查局适用新基准，符合《行政处罚法》第三十七条“从旧兼从轻”原则。

（二）处罚幅度适当。被告阳江市税务稽查局适用《税收征管法》第六十三条第一款对原告的偷税行为予以定性处罚，适用法律正确。原告少缴税款4666599.82元，占应纳税款总额的比例超过10%，被告综合考虑原告配合检查、补缴税款等情节，在法定0.5倍至1倍的处罚幅度内，对原告处以0.6倍罚款，并无不当。

（三）关于原告提出首违不罚的主张。原告的偷税行为性质严重、危害后果较大，不在税务行政处罚“首违不罚”事项清单范围内；且原告少缴税款数额巨大、补缴行为具有明显被动性，不符合“初次违法、危害轻微、及时改正”的不予处罚法定条件。原告该项主张无法律依据，不能成立。

被诉的《4号处罚决定》及《2号复议决定》程序合法性审理。阳江市税务稽查局的稽查过程中，依法履行立案、检查、权利告知、听取陈述申辩、组织听证、作出处罚决定并送达等法定程序，充分保障了原告的知情权、申辩权、听证权等各项程序性权利，符合《税务稽查案件办理程序规定》《行政处罚法》的相关要求。复议机关阳江市税务局在行政复议过程中，依法受理原告的复议申请、通知被申请人答复、组织听证、依法办理延期审理，在全面审查事实认定、法律适用、执法程序的基础上作出维持决定，程序完备、合法正当。原告主张涉案处罚决定及复议决定程序违法，但未提供相应证据予以证实，本院不予采信。

综上，案涉被诉的《4号处罚决定》及《2号复议决定》证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序，处罚幅度适当。原告某木业公司的诉讼请求缺乏事实和法律依据，依法应予驳回。

《中华人民共和国行政诉讼法》

第六十九条行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序的，或者原告申请被告履行法定职责或者给付义务理由不成立的，人民法院判决驳回原告的诉讼请求。

第七十九条复议机关与作出原行政行为的行政机关为共同被告的案件，人民法院应当对复议决定和原行政行为一并作出裁判。

一审：（2025）粤1704行初126号行政判决

文章来源：中国裁判文书网