缴纳以前年度房产税的会计核算与汇算清缴调整

一、会计核算：严格遵循未来适用法，不使用"以前年度损益调整"科目

（一）准则依据

根据《小企业会计准则》第八十八条明确规定：小企业对会计政策变更、会计估计变更和会计差错更正应当采用未来适用法进行会计处理。财政部会计司官方回复进一步强调："要求小企业一律采用未来适用法进行相关会计处理，无需考虑相关事项对以前期间的影响"。

未来适用法的定义是："在会计差错发生或发现的当期更正差错的方法"。这意味着：

● 小企业会计准则不设置"以前年度损益调整"科目

● 无论差错金额大小，均不追溯调整以前年度财务报表

● 所有涉及损益的前期差错，直接调整发现当期的损益科目

（二）正确会计分录

1. 计提补缴的以前年度房产税时

借：税金及附加——房产税

贷：应交税费——应交房产税

依据：《小企业会计准则》第六十五条规定，房产税属于"营业税金及附加"（现统一称为"税金及附加"）核算范围。

2. 实际缴纳房产税及滞纳金、罚款时

借：应交税费——应交房产税

　　营业外支出——税收滞纳金

　　营业外支出——税收罚款

贷：银行存款

（三）关于实务中两种不同做法的说明

实务中出现了两种不同的处理方式，现予以澄清：

表1 两种实务处理方式对比

二、企业所得税汇算清缴调整：必须追补至发生年度扣除

（一）税务政策依据

根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条规定：

对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。

【政策补充】根据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）第十七条规定：企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过5年。

上述两项政策共同构成了以前年度应扣未扣支出追补扣除的完整法律依据，截至2026年5月均持续有效。

（二）税务处理要点

1. 扣除年度要求：补缴的以前年度房产税不能在补缴当期税前扣除，必须追补至税款所属年度扣除。

2. 追补期限：从支出发生年度开始计算，最长不超过5年。例如：2026年发现并补缴2021年及以后年度的房产税，仍可追补扣除；但补缴2020年及以前的房产税则不能再追补扣除。

3. 多缴税款处理：企业由于追补扣除多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。

4. 亏损企业处理：亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款。

5. 扣除凭证要求：根据2018年第28号公告，企业需提供完税凭证等资料证实支出真实性，方可追补扣除。

（三）汇算清缴具体调整方法

1. 补缴当期（发现年度）的汇算清缴调整

由于会计上已将补缴的房产税计入当期"税金及附加"，但税法不允许在当期扣除，因此需要在补缴当期的企业所得税年度纳税申报表中做纳税调增处理。

填报位置：在《纳税调整项目明细表》（A105000）第30行"其他"项目中填报：

● 第1列"账载金额"：填写会计上计入当期的房产税金额

● 第2列"税收金额"：填写0（税法不允许当期扣除）

● 第3列"调增金额"：填写账载金额与税收金额的差额（即全部房产税金额）

2. 税款所属年度的汇算清缴更正

企业需要向税务机关做出专项申报及说明后，更正税款所属年度的企业所得税年度纳税申报表，做纳税调减处理。

填报位置：在税款所属年度的《纳税调整项目明细表》（A105000）第30行"其他"项目中填报：

● 第1列"账载金额"：填写0（会计上未在所属年度确认）

● 第2列"税收金额"：填写允许追补扣除的房产税金额

● 第4列"调减金额"：填写税收金额与账载金额的差额（即全部房产税金额）

（四）滞纳金和罚款的税务处理

● 税收滞纳金和罚款不得在企业所得税税前扣除

● 会计上已计入当期"营业外支出"，因此需要在补缴当期的汇算清缴中做纳税调增处理

● 填报位置：在《纳税调整项目明细表》（A105000）第20行"税收滞纳金、加收利息"项目中填报全部滞纳金和罚款金额

三、完整案例演示

案例背景

某小企业执行《小企业会计准则》，2026年5月自查发现2023年漏缴房产税12万元，于2026年5月15日补缴税款12万元，并缴纳滞纳金1.8万元、罚款0.6万元。该企业2023年盈利，已缴纳企业所得税3万元；2026年预计盈利20万元。

（一）会计处理（2026年5月）

1. 计提补缴的房产税

借：税金及附加——房产税 120,000

贷：应交税费——应交房产税 120,000

2. 实际缴纳税款、滞纳金和罚款

借：应交税费——应交房产税 120,000

　　营业外支出——税收滞纳金 18,000

　　营业外支出——税收罚款 6,000

贷：银行存款 144,000

（二）税务处理

2026年度汇算清缴调整

● 在A105000表第30行"其他"调增120,000元（房产税）

● 在A105000表第20行"税收滞纳金、加收利息"调增24,000元（18,000+6,000）

● 2026年应纳税所得额调增合计144,000元

2023年度汇算清缴更正

● 向税务机关做出专项申报及说明

● 更正2023年度企业所得税申报表，在A105000表第30行"其他"调减120,000元

【2026年税率政策说明】

方案一：一般企业（适用25%法定税率）

2023年应纳税所得额调减120,000元，多缴企业所得税 = 120,000 × 25% = 30,000元

多缴的30,000元企业所得税可以在2026年度应纳税款中抵扣

方案二：小型微利企业（适用5%实际税负，政策执行至2027年12月31日）

【政策依据】根据《财政部税务总局关于进一步支持小微企业和个体工商户发展有关税费政策的公告》（财政部税务总局公告2023年第12号）规定，自2023年1月1日至2027年12月31日，对小型微利企业年应纳税所得额不超过300万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税，实际税负为5%。

2023年应纳税所得额调减120,000元，多缴企业所得税 = 120,000 × 5% = 6,000元

多缴的6,000元企业所得税可以在2026年度应纳税款中抵扣

四、注意事项

1. 会计与税务处理差异：会计上简化为当期处理，税务上必须追补至发生年度扣除，这是典型的税会差异，必须通过纳税调整解决。

2. 专项申报要求：企业追补扣除以前年度应扣未扣支出时，必须向税务机关做出专项申报及说明，否则不能追补扣除。

3. 追补期限计算：追补确认期限不得超过5年，从支出发生年度开始计算，逾期将无法扣除。2026年可追补最早年度为2021年。

4. 滞纳金和罚款：无论会计上如何处理，税收滞纳金和罚款均不得在税前扣除。

5. 扣除凭证要求：需留存完税凭证、纳税申报表等证明资料，证实支出真实性。

6. 放弃追补扣除：如果企业认为追补扣除手续繁琐或金额不大，也可以选择放弃追补扣除，此时无需更正以前年度申报表，但补缴当期也无需做纳税调增（因为会计和税务都在当期处理）。

7. 小型微利企业优惠：符合条件的小型微利企业在计算多缴税款时，应按5%实际税负计算，而非25%法定税率。

附件：

一、以前年度应扣未扣房产税专项申报说明模板

关于追补扣除以前年度房产税的专项申报说明

[主管税务机关名称]：

我单位[企业全称]（统一社会信用代码：[XXX]），执行《小企业会计准则》，企业所得税征收方式为查账征收。现就我单位追补扣除以前年度房产税事项，向贵局专项申报说明如下：

1、事项基本情况

我单位于[XXXX年XX月XX日]自查发现，[XXXX年度]因会计核算疏漏，未及时计提并申报缴纳该年度应缴房产税[XXXXX]元（大写：[人民币XXXXX元整]）。

我单位已于[XXXX年XX月XX日]向贵局补缴上述房产税税款[XXXXX]元，同时缴纳税收滞纳金[XXXXX]元、税收罚款[XXXXX]元，完税凭证号码：[XXX]。

2、追补扣除的政策依据

根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条规定："对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。"

根据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）第十七条规定："企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过5年。"

上述房产税属于我单位[XXXX年度]实际发生的、符合税法规定的税金及附加支出，且未超过5年追补确认期限，特申请追补至[XXXX年度]企业所得税税前扣除。

3、税款所属年度纳税调整情况

我单位[XXXX年度]原申报应纳税所得额为[XXXXX]元，已缴纳企业所得税[XXXXX]元。本次追补扣除房产税[XXXXX]元后，调整后[XXXX年度]应纳税所得额为[XXXXX]元，应缴企业所得税[XXXXX]元，多缴企业所得税[XXXXX]元。

4、多缴税款处理方式

我单位申请将上述多缴的企业所得税税款[XXXXX]元，在[XXXX年度]（追补确认年度）企业所得税应纳税款中予以抵扣。不足抵扣的部分，向以后年度递延抵扣。

5、企业声明

我单位郑重声明：本次申报所提供的资料真实、合法、完整，如有虚假，愿承担相应的法律责任。

    特此说明。

                                            [企业全称]（盖章）

                                             [XXXX年XX月XX日]

二、A105000《纳税调整项目明细表》填报示例

（沿用前文案例：2026年5月补缴2023年房产税12万元，滞纳金1.8万元，罚款0.6万元）

（一）2026年度（补缴当期）申报表填报

表2 A105000纳税调整项目明细表（部分行次）

填报说明：

1. 第20行：会计上已将滞纳金1.8万元和罚款0.6万元合计2.4万元计入"营业外支出"，但税法不允许税前扣除，因此全额调增。

2. 第30行：会计上已将补缴的12万元房产税计入2026年"税金及附加"，但税法不允许在当期扣除，因此全额调增。

（二）2023年度（税款所属年度）更正申报表填报

表3 A105000纳税调整项目明细表（部分行次）

填报说明：

1. 第30行：会计上未在2023年确认该笔房产税支出（账载金额为0），但税法允许追补至2023年扣除（税收金额为12万元），因此全额调减。

2. 更正申报后，2023年度多缴的企业所得税将自动体现在申报表的"本年应补（退）所得税额"栏次为负数。

文章来源：李哥税悟