旧房转让建筑物重置成本价应包含哪些要素？

政策目的与扣除规则

《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第（四）项规定：“旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。”

《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号）对此制度设计给出了明确解释：“转让旧房及建筑物的，在计算其增值额时，允许扣除由税务机关参照评估价格确定的扣除项目金额（即房屋及建筑物的重置成本价乘以成新度折扣率后的价值），以及在转让时交纳的有关税金。这主要是考虑到如果按原成本价作为扣除项目金额，不尽合理。而采用评估的重置成本价能够相对消除通货膨胀因素的影响，比较合理。”

依据上述表述可以合理推测旧房评估扣除制度的核心政策目的：旧房转让往往距取得时已有相当年限，若以原始成本作为扣除基础，将因通货膨胀因素导致扣除项目与当前价格水平显著偏离，对纳税人有失公允。采用重置成本价，是以当前时点的价格水平还原纳税人历史成本的现值，目的在于使扣除项目更趋合理。

上述扣除项目的构成，实际上是区分了两类不同情形，其历史成本性质也将存在差异。

一类是一手旧房，即房地产开发企业将开发产品转为自用、出租等用途超过一年后再转让的情形（旧房形成时间以深圳为例，下同）。这类物业经历过完整的房地产开发建造过程，纳税人取得时有地价款支出，转让时可同时扣除建筑物评估价格与取得土地使用权所支付的地价款及有关费用，与48号文第十条规定的扣除项目构成相对应。纳税人的历史成本，是建造该建筑物所实际发生的必要支出。

另一类是购置旧房，即从市场购入已建成的房产后再转让的情形。购置方并未支付地价款，48号文也规定“对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额”。购置方的历史成本，是向卖方支付的市场购置价格，该价格已内含原开发商的建设成本、销售费用、销售税费和开发利润，是一个完整的市场成交对价。

两类情形在历史成本性质上的差异，决定了评估重置成本价所要还原的内容有所不同，以下分别加以分析。

按评估目的确定构成要素

《资产评估方法》第十九条则明确要求，资产评估专业人员应当根据评估目的、评估对象和评估假设合理确定重置成本的构成要素，评估目的不同，构成要素应当有所差异。

重置成本价不应包含税、费和利润

当开发产品转为自用或出租超过一年后再转让适用旧房评估转让政策时，扣除结构转变为：建筑物重置成新价、取得土地使用权所支付的地价款及有关费用，以及转让环节税金。评估重置成本价的任务，是以当前时点的建造成本水平，还原该建筑物的历史建造支出，消除通货膨胀对扣除项目的影响。

深圳市对此有具体的政策体现，国家税务总局深圳市税务局公告2019年第8号第三十八条规定，属于自建房（含适用旧房政策的房地产开发产品）的，主管税务机关可依据房产建造价格以及原地价款，核定加计扣除的基数。核定基数取建造价格而非市场销售价格，是对一手旧房历史成本性质的体现。即纳税人的实际支出是建造支出，消除通货膨胀影响所要还原的，也应当是建造成本的现值。

以消除通货膨胀影响为政策目的，评估重置成本价还原的是建造成本的现值。销售费用、销售税费、开发利润，均非建造行为本身的必要支出，在一般扣除结构中原本就不属于扣除项目。若将其纳入重置成本，则评估路径下纳税人所能扣除的内容，将超出其按一般规则清算时的扣除范围。旧房政策以评估代替历史成本，目的在于消除通货膨胀影响、使扣除更趋合理，并非因转用旧房政策而额外扩大扣除范围，二者的差异应当仅体现为通货膨胀因素的调整，而非扣除要素的增加。

《上海市房地产估价师协会技术指引》（沪房地估协〔2015〕29号），将重置成本价的构成划定为建设成本、管理费用、财务费用及其他成本费用，不含上述三项。《北京市地方税务局关于加强土地增值税存量房税收征管工作的通知》（京地税财行〔2016〕40号），将旧房重置成本界定为“重新建造全新建筑物的必要支出”，包括前期开发成本、房屋建设成本、管理费用、财务费用及其他成本费用，亦不含销售费用、销售税费和开发利润。三地口径一致，均指向以建造成本为还原对象的场景。

评估重置成本价在逻辑上对应重新购置价格

税法虽统一以“重置成本价乘以成新度折扣率”表述旧房评估价，但对于购置旧房而言，评估重置成本价在逻辑上对应的是重新购置的价格，而非重新建造的成本。将销售费用、销售税费和开发利润纳入重置成本价，既符合《房地产估价规范》关于建筑物重置成本构成的通用规定，又体现了购置方的完整购置成本，含契税后与48号文关于“评估价已包括契税因素”的表述相符。

第一条是评估重置成本价路径，以建筑物重置成新价作为扣除项目，还原历史购置成本的现值。

第二条是购房发票加计扣除路径。财税〔2006〕21号规定，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格但能提供购房发票的，可按发票所载金额从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算扣除项目。购房发票所载金额，是买方实际支付的市场购置价，其中已包含原开发商的建设成本、销售费用、销售税费和开发利润。每年加计5%，正是对这一历史购置价进行通货膨胀修正，使扣除项目与当前市场价格水平相衔接。

第三条是登记价格核定加计路径。深圳市征管规程规定，纳税人不能提供购房发票时，主管税务机关可依据不动产证登记价格或在国土产权管理部门查询的原购买价格核定加计扣除基数。登记价格同样是含有上述三项要素的完整市场成交价，以此为基数加计，与发票路径在经济实质上一致。

三条路径服务于同一目的：还原购置旧房的历史购置成本现值，消除通货膨胀影响。若购置旧房无法提供发票，改用评估路径时将销售费用、销售税费和开发利润排除在外，则评估所还原的将是建造成本的现值而非购置成本的现值，与发票加计、登记价核定两条路径的扣除基础产生偏差。

因此，购置旧房适用旧房评估政策时，建筑物重置成本价可以包含销售费用、销售税费、开发利润及契税，使评估路径与发票加计路径、登记价核定路径在还原历史购置成本现值这一目的上保持一致。