国地税委托代征的名义与实质

按：本文发表于《中国税务报》2016年6月22日B4版。同日同版还刊登了湖北省十堰市地税局干部李锐先生的《国地税之间可以“委托代征”吗？》，因担心微信公众号原创保护功能的限制，不便在此贴出。

为了确保本次营改增工作的平稳推进，财政部和国家税务总局紧锣密鼓地出台了一系列文件，其中有不少涉及国地税委托代征的条款。结合《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则以及《国家税务总局关于发布〈委托代征管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2013年第24号）等相关规定，笔者认为，这些条款名为“委托代征”，实为“权责分工”。

何为“委托代征”？ 

根据《委托代征管理办法》规定，委托代征，是指税务机关根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》有利于税收控管和方便纳税的要求，按照双方自愿、简便征收、强化管理、依法委托的原则和国家有关规定，委托有关单位和人员代征零星、分散和异地缴纳的税收的行为。纵观该办法全文，可以归纳出标准的“委托代征”应当具备如下特征：

——代征人，是指依法接受委托、行使代征税款权利并承担《委托代征协议书》规定义务的单位或人员，签订协议应遵循民法的自愿原则；

——委托人应当与代征人签订《委托代征协议书》，明确委托代征相关事宜，包括委托代征的范围和期限、代征手续费标准、违约责任等内容，且有效期最长不得超过3年；

——《委托代征协议书》签订后，委托人应当向代征人发放《委托代征证书》；

——代征人不得对纳税人实施税款核定、税收保全和税收强制执行措施，不得对纳税人进行行政处罚；

——代征人在《委托代征协议书》授权范围内的代征税款行为引起纳税人的争议或法律纠纷的，由委托人解决并承担相应法律责任。

纳税人应向谁讨说法？ 

如前所述，代征人是以委托人名义实施相应行为，引起的争议由委托人解决并承担相应法律责任。

根据《税务行政复议规则》（国家税务总局令第39号）第二十七条规定，对税务机关委托的单位和个人的代征行为不服的，委托税务机关为被申请人。也就是说，如果对代征人的行为不服，应当是以委托人为被申请人、向委托人的上级税务机关申请行政复议。

根据《行政诉讼法》第二十六条规定，公民、法人或者其他组织直接向人民法院提起诉讼的，作出行政行为的行政机关是被告；行政机关委托的组织所作的行政行为，委托的行政机关是被告。与行政复议道理相同，如果对代征人的行为不服，应当以委托人为被告向人民法院提起诉讼。

结合上述规定，本次营改增中，国地税委托代征可能会出现这样一种情形：如果纳税人对地税机关的行政行为不服，应当以国税机关为被申请人或者被告，向国税机关的上级机关或者人民法院提起复议或诉讼。那么，真的要这样操作吗？

国地税委托代征的性质界定 

根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）、《国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税局代征税款和代开增值税发票的通知》（税总函〔2016〕145号）、《国家税务总局关于明确营业税改征增值税有关征管问题的通知》（税总函〔2016〕181号）等相关文件的规定，本次营改增中的国地税委托代征具有如下特征：

——由国家税务总局发文决定，纳税人销售其取得的不动产和其他个人出租不动产的增值税申报缴税和代开增值税发票工作，由地税代征；

——本代征业务国税局和地税局不需签订委托代征协议，地税机关无权拒绝委托，必须遵照执行；

——对于涉及信息系统改造以及增值税发票使用管理之外的事项，地税机关均应延续之前的工作方式，全面负责营改增后纳税人销售其取得的不动产和其他个人出租不动产增值税的纳税申报受理、计税价格评估、税款征收、税收优惠备案、发票代开等有关事项，负责办理征缴、退库业务，使用地税机关税收票证，负责收入对账、会计核算、汇总上报等工作，并负责对纳税人的税收违法行为进行调查和处理。

从上述特征可以发现，本次营改增中的国地税委托代征，与标准的“委托代征”是不同的。除了国家税务总局的决定形式、国地税之间不需要签协议、地税机关无权拒绝、不涉及代征手续费等表面区别之外，最为关键的是，地税机关全面负责代征工作，以自己的名义作出行政行为，并可以对税收违法行为调查处理。因此，本次“国地税委托代征”，只是一个名义，实际上是国家税务总局在国地税之间进行的权责分工。纳税人对于地税机关的这种代征行为不服的，应视为地税机关自己作出的行政行为，按照相关的复议和诉讼渠道进行权利救济。

这种权责分工是否合法？ 

根据税收征管法第五条规定，各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。也就是说，国地税的征管权限划分，由国务院决定。那么，国家税务总局作出的这种分工，是否超越了自身权限？

笔者认为没有突破。第一，“中央税由国税部门征收，地方税由地税部门征收，共享税的征管职责根据税种属性和方便征管的原则确定”这个大前提并没有突破，只是针对特定事项的征管，国家税务总局在国地税之间进行了临时变通；第二，中共中央办公厅与国务院办公厅联合印发《深化国税、地税征管体制改革方案》，授权了“按照有利于降低征收成本和方便纳税的原则，国税、地税部门可互相委托代征有关税收”；第三，本次营改增是全国推开，为便于征管和纳税，国家税务总局统一操作、简化程序，且没有影响到纳税人的实体权利。因此，不存在违法之嫌。