国税函[2010]79号：落实企业所得税法之八大问题

    近日，国家税务总局发布《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号），就贯彻落实企业所得税法过程中若干问题，做出八个方面的具体规定。

　　1、关于租金收入确认问题

　　通知明确，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。

　　此条规定，实际上是对《实施条例》第十九条的实质性改变。实施条例对利息、租金、特许权使用费，出于纳税必要资金原则的考量，都规定按照合同约定的日期确认收入的实现。而79号文件对提前收取的租金的政策做了改变，规定在租赁期内，租金可分期均匀计入相关年度收入。利息、特许权使用费依然坚持按照合同规定的时间确定。

　　2、关于债务重组收入确认问题

　　通知明确，企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。

　　债务重组业务往往有一个过程，到底是按照债务重组股东大会批准的时间，还是按照合同生效时间，过去并不明确。本文件明确了债务重组的纳税义务发生时间。

　　3、关于股权转让所得确认和计算问题

　　通知明确，企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

　　此条规定，明确了转让股权的纳税义务发生时间。特别强调必须是完成股权变更手续，才可确认收入实现。这意味着，企业在一定程度上可以操纵纳税义务发生时间，即使股权转让框架协议已经签订，只要股权变更手续没有变更，就不能确认股权转让所得。即：股权转让所看重股权登记。

　　4、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题

　　通知明确，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。股权溢价转增股本是投资成本在注册资金和资本公积的内部划转，不影响计税基础，因此也不能确认收入。

　　5、关于固定资产投入使用后计税基础确定问题

　　通知明确，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

　　此规定可理解为，固定资产在实际投入使用时，没有全额发票的，可以先按照合同规定金额入账计提折旧，但是期限只有12个月，并且发票取得后还要进行纳税调整。例如：某企业建造一项固定资产，预算造价为200万元，2009年10月投入使用，但是只取得合法扣税凭证120万元，2009年可以按照200万计提折旧。如果2010年度仍未取得发票，则在2010年汇算清缴的时候，首先需要对2009年计提的折旧进行调整，调增80万元，2010年税收上计提折旧也只能计提120万元。

　　6、关于免税收入所对应的费用扣除问题

　　通知明确，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。税法规定不征税收入支出形成的费用不允许在税前扣除，但是未规定免税收入对应的成本费用不允许扣除。本条明确了这一点。

　　7、企业筹办期间不计算为亏损年度问题

　　通知明确，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第九条规定执行。即：新税法中开办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

　　8、从事股权投资业务的企业业务招待费计算问题

　　通知明确，对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

　　需要注意的是，本文件没有明确执行时间，但是由于该文件是对执行《企业所得税法》的解释，一般认为应该在2008年开始实施。