增值税时代来临

作为营改增中的重中之重,金融、房地产两大行业目前具体适用税率分别为6%、11% .如果站在业务链的角度,无论金融还是房地产都将纳入增值税抵扣链条,两大行业在源源不断的提供自己的服务、产品的同时,也接受来自各行各业的服务、产品,因此,全行业营改增后,需要把企业置身于整个增值税体系下考虑,优化业务流程,挖掘节税空间.

一、业务流程再造蕴含的节税原理

分析营改增,应将其置于我国增值税改革的大背景下,2008年11月5日,国务院常务会议决定,自2009年1月1日起,在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革,允许抵扣当期购进的固定资产产生的增值税,逐步从生产型增值税转变为消费型增值税.2012年国家启动"营改增",大力推进增值税行业扩围,今年5月1日将扩围至所有行业,建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入增值税体系,营业税将退出我国历史舞台.从长期增值税改革立法看,目前我国的增值税税制依旧是发展的一个过度阶段,一个鲜明的特征就是,各行业存在17%、13%、11%、6%等多档税率以及3%的征收率,部分成本项不能抵扣,行业间税负不公平,从长期来看,单一税率才是未来发展方向.但是,从另一个角度来看,存在不同的税率差,也为企业通过业务流程再造,积极开展税务筹划提供了空间.

哪里有税率差,哪里就有税务筹划的空间.从税收上看,业务流程再造是通过对现有业务流程的梳理和重新组合优化,实现税负下降的目的.不同的税率差异,也为企业开展业务、选择供应方、集团内各关联公司协作提供了多种选择和节税空间.

二、业务流程再造步骤

金融行业承担着国家资金融通和资源配置的重要职能,被视为现代经济的核心.2015年金融业GDP较2014年增加15.9%,增速一枝独秀,为行业之最,达到57500亿元;2015年金融业营业税贡献4561亿元,增长19.5%,尤其在北京、上海、深圳,金融行业对GDP、税收的拉动作用更加突出.房地产作为国家支柱性产业,多年来对拉动GDP以及国家税收发挥了举足轻重的作用.据统计,2015年房地产业创造的GDP为41308亿元,拉动全国三分之一的相关产业,房地产营业税6104亿元,增长8.5%,建筑业营业税5136亿元,增长7.2%.以下重点分析金融、房地产两大行业.

(一)上下游业务及成本构成分析

1.金融业

金融行业包括银行业、证券业、期货业、保险业、信托业等,经营业态庞杂,尤其随着金融创新工具的层出不穷,其经营范围很难进行罗列.从现有《营业税税目注释》中的分类方式出发可以将金融业划分为五大类业务(不含保险).

上述分类中,可进一步概括成三大类业务.一是有偿提供资金,包括各类贷款、贴现和融资租赁.二是买卖金融商品,赚取买卖差价.三类是金融服务,主要是金融金纪业和其他金融业务中的结算业务,赚取手续费.

与金融业日益扩大的经营范围相比,金融业的成本进项较为单一,其中开支最大的是人力成本已经营销支出,以下以某基金子公司为例,分析其进销项:

2.房地产业

与金融不同,房地产业业务类型较为单一,主要为房地产开发销售,而其成本费用进项较为复杂,大体包括以下类型:

(二)替代方案分析

结合以上业务构成可以发现,有以下影响增值税税负的变量:

存在17%、13%、11%、6%等多档税率.

抵扣应有合法抵扣凭证,不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的,其进项税额不得从销项税额中抵扣.

人力成本等部分项目没有纳入抵扣范畴.

针对特定项目出台了免税等优惠政策.

目前,大中型企业混业经营已成为常态,同时服务商、供应方来源众多,善于综合利用上述几个影响变量,借助于以下几个路径寻求最优调整方案:

从高税率向低税率转化、零税率转化;

从不能抵扣项向可抵扣、抵扣更多税款转化;

由自己组提供生产、服务到进行产品、服务外包,增加抵扣项;

集团内各子公司之间业务协调配合,合理定价,实现税收成本最优化.

(三)业务流程再造

通过对比方案,根据节税效果选择最优的业务流程方案,对业务流程进行调整,召开部门会议,通过制度、合同等确定新的业务流程,并持续关注可能存在的税务及商业风险.在利用税率差进行节税筹划的同时,还需要关注以下几点:

一是合同、财务核算应匹配.商业交易的实现大多是通过合同载体进行的,业务流程的再造应通过合同予以确定,发票的开具、财务核算科目的选择做到匹配、一致.

二是关注隐形税收、非税成本.业务流程的改变可能引发其他类型纳税义务,产生隐形税收(比如增加所得税),也可能引发其他商业成本,产生非税成本.如果隐形税收、非税成本大于节税额度,说明此项筹划不成功,当然非税成本有时无法量化,界定可能非常困难.

三是应有合理商业目的.我国针对避税行为出台相关的纳税调整办法,同时税务机关可以依据实质课税原则,对没有合理商业目的的交易行为进行纳税调增.

三、对金融、房地产企业的建议

2012年营改增启动以来,包括交通运输业、部分现代服务业等行业先后展开营改增,由于部分行业没有实行营改增,当时面临的情况更为复杂,"税收洼地"效应在部分地区出现.一些企业在华税的协助下,通过业务流程再造成功实现税负的合理下降.

(一)其他行业借鉴

北京顺义某交通运输业企业,营改增后,适用增值税税率为11%,由于进行税额不足,增值税税负增加明显.我们对其业务构成进行了分析,发现其全年业务收入中,有27%的业务性质属于装卸、搬运、仓储等物流服装业("物流辅助服务业"适用6%的税率),而恰恰此部分属于纯劳务收入,劳务成本较高,可抵扣进项少.经论证,采取以下方案进行业务再造:

(1)通过分立重组将企业业务一分为二,分别成立业务单纯的交通运输公司和物流辅助服务公司,成立两个独立运营业务模块公司.

(2)该企业总收入接近2亿元,其中物流辅助业务收入5000余万,适用6%的税率后,进项税额没有改变的情况下,节税达200余万元.

(3)该业务通过分立重组实现,没有差生额外的所得税税负.在降低增值税税负的同时,实现业务类型的清晰化,财务核算更加规范,更加专业化,提高了企业的效率.

(二)对金融、房地产等企业的建议

目前金融、房地产适用6%、11%税率是大概率事件,较营业税制下5%的税率均有较大的提升,尤其是房地产,税率增加达83%,当然考虑到其适用抵扣纳税模式,增幅有所下降,进项税额的大小就成为企业增值税税负的决定性因素.国家层面的"减税"重在整体,侧重于中小企业,具体到具体企业是有增有减,因此提升税务管理的水平和税务筹划能力非常重要.比如,企业现阶段可以推迟大型设备的采购,待营改增实施后可增加进行税额.企业进行业务流程的梳理和优化应注意以下几个方面:

第一,全面考察分析供应商、服务商.优先考虑可以提供增值税专用发票的企业,加强对抵扣凭证的管理;尤其对房地产行业,进项不足以及取票难恐成为房地产企业税负增加的首因.对于资管、信托等金融企业而言,在融资的过程中,也需要重视融资成本的抵扣发票的取得和管理,向自然人借款,无法取得增值税抵扣发票,可以借助第三方融资平台,增加业务环节,实现进项发票的获取.

第二,必要时,对混业经营业务分拆,避免适用较高税率,走专业化之路.对增值税下的"混合销售"业务而言,营改增后,成为混业经营,因此,核算的不规范会引发适用较高税率的风险.通过业务分拆,可以实现税负的降低,同时核算的规范化.对于金融企业而言,势必出台相关的税收优惠,可以积极利用税收优惠调整业务方向.

第三,进行产品、服务外包,增加抵扣项,提高专业性和创新能力.增值税的一大优势是鼓励专业分工,专业分工带来的是效率的提高和成本的下降.企业可以通过评估自产和外包的税收效应,积极改变商业模式.

第四,优化集团内的业务协作链条.集团内部各个子公司都是独立的纳税主体,在业务相互协作配合的过程中,如何定价影响各子公司的应纳增值税额,可以根据各子公司的当期进项情况具体确定定价策略.尤其对于大型的房地产开发公司,旗下各板块的子公司众多,分别承担各种职能,由于行业的差异性,成本构成、利润率差异很大,可以结合各子公司的情况统筹安排.

总结

业务流程再造是税务筹划的综合运用,在具体实施中,有赖于对组织架构、组织形式、商业模式、合同条款、财务核算的统筹规划,才能实现合法节税的效果.与此同时,税务筹划方案在确定的过程中还需要考虑与公司法、证劵法、房地产、建筑业等相关行业立法向衔接.唯有在深入分析上下游业务构成的基础上,借助于税法专业知识和"创造性思维",才能为企业量身定做一套最优业务流程方案.