营改增对土地增值税税负的影响

根据《营改增后契税、房产税、土地增值税、个税计税依据问题》（财税﹝2016﹞43号，以下简称“43号文件”），契税、出租房屋的房产税和个人所得税的计税依据不包含增值税，这意味着在取得同样收入的情况下，营改增后以上税种的计税依据将减少，纳税人实际税负将减轻。但土地增值税因为其独特的计税原理，纳税人的实际税负将不会如此简单的“一减了之”。

   43号文件对土地增值税的规定为：“三、土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目”。

      按照这一规定，如果“营改增”前土地增值税纳税人转让房地产收入为R，扣除项目合计为r，且该纳税人具有增值税一般纳税人身份，在取得相同含税收入的情况下，“营改增”后转让房地产的增值税销项税额=（R-土地出让金）/（1 11%），含税收入与销项税额之差为转让房地产的不含税收入，这是影响“营改增”后土地增值率的第一个因素。

     影响土地增值率的第二个因素是：如果扣除项目涉及的增值税进项税额如果要从销项税额中抵扣，同样以不含税金额计入扣除项目：其中，假设r1、r2、r3分别为购入建筑材料、购入建筑服务、运输服务和购入其他有关服务的扣除项目，则“营改增”后三项扣除项目分别为r1/（1 17%）、r2/（1 11%）、r3/（1 6%），可见扣除项目金额同样减少。

     影响土地增值率的第三个因素是：营业税作为营业税金及附加，属于《土地增值税》暂行条例第6条规定的，可以列入扣除项目的“与转让房地产有关的税金”，但是“营改增”后缴纳的增值税不能作为“与转让房地产有关的税金”扣除，这将减少扣除项目，从而影响土地增值率。

摘自每日税讯 作者：史玉峰