土地增值税清算（五）：限地价，竞配建税务如何处理？

“限地价、竞配建”取得土地方式盛行于2016年-2020年房地产火热时。是指土地“招拍挂”环节政府限定最高地价，达到限定地价后，不再接受更高报价，开发商转为竞拍配套建设的面积。其实这种方式就是掩耳盗铃，既没有降低土地成本，又增加开发商负担，而且制造出来很多税务难题。对此不予过多评价，只探讨税务专业问题。随着房地产下行，这种方式现在也销声匿迹了。

“限地价，竞配建”模式下取得土地时，主要涉及增值税、企业所得税、土地增值税和契税如何处理问题。土增税是其中比较重要的部分，为了归类方便也放在土地增值税清算专题来探讨。

一、配套建设移交方式

（一）直接移交方式：配套建设地块和经营性地块合并供地，土地出让合同中列明直接将配套建设地块国有建设用地使用权（可共用宗地）以出让方式首次登记到政府指定行政事业单位。不动产登记部门依法依规将配套建设首次登记到政府指定的行政事业单位。

（二）无偿移交方式：政府指定接收单位与开发企业签订不动产无偿转让协议，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至政府指定接收单位名下。

（三）政府回购方式：政府指定回购单位与开发企业按约定价格（不低于成本价）签订商品房买卖合同，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至政府指定回购单位名下。

其中政府回购方式跟正常的销售只是定价不同，税务处理没有什么区别，在此就不讨论了。

二、增值税的处理

1、视同销售与计税依据

情形1：配建房初始登记在房企名下后无偿移交：受让方属于为政府无偿提供建筑服务，应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。计税依据通常按建安成本或公允价值确定。

情形2：配建房直接登记至政府指定机构名下：受让方按照合同约定无偿移交配套建设，属于无偿转让不动产，应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。如配套建设用于公益事业或者以社会公众为对象，不属于视同销售。

2、税法依据：

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第十四条，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

3、土地价款抵减销售额

既然配建的配套建筑物无偿移交给政府视同销售，那么配建成本是否可以作为土地价款抵减增值税销售额呢？答案是不可以。

福建省税务局在2021年6月8日回复纳税人关于这个问题时的意见：约定配建安置住房无偿移交给政府的，需要按照销售行为缴纳增值税；如您为房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据上注明的金额为准。

4、结论：

（1）配套建设除了用于公益事业或者以社会公众为对象，不属于视同销售外，其余均需按视同销售缴纳增值税。这点没有争议。

（2）配建成本通常无法作为“土地价款”抵减增值税销售额，因为缺少省级财政部门监制的财政票据。这点对纳税人来说不是很合理，有争议。

三、企业所得税的处理

1、视同销售收入确认

配建房移交行为需视同销售，收入按公允价值或成本加成（不低于建安成本）确认。

2、成本扣除

（1）配建成本可计入土地成本，在企业所得税前扣除，但需与收入配比。此部分作为视同销售收入的成本。

（2）视同销售收入的金额作为土地成本扣除。

举例：比如土地出让金10亿，配建房建安成本0.8亿，市场公允价值1亿，商品房售价20亿，那么可扣除的成本=10+1+0.8=11.8亿，收入=20+1=21亿。

关于这个成本计算方法，有人可能会有疑惑，为什么要加上1亿？其实也很好理解，土地成本如果全部采用现金支付，为11亿元，现在只是变成支付现金10亿元+配建房产1亿元，没有变化。笔者在2020年为了确认这个计算方法，曾咨询过广东省税务局，后省局转交东莞12366回复，意见如下：

3、税法依据：

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）：

第七条，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。

第三十一条，企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：

1.换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。

四、土地增值税的处理

1、视同销售与成本扣除

情形1：实物配建（如住房、车位）：需视同销售，收入按建安成本或公允价值确认，同时配建成本可作为土地成本加计扣除（如厦门、广州）。

情形2：公共配套（如学校、医院）：不视同销售，成本作为公共配套设施费分摊扣除。

成本计算方法同第三点企业所得税的处理方法，不再赘述。

2、税法依据：

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）：房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。

五、契税的处理

1、计税依据：

配建成本作为取得土地使用权的对价，需计入契税计税价格（含土地出让金、配建支出等经济利益）。

2、税法依据：

《关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》（财政部 税务总局公告2021年第23号）：二、关于若干计税依据的具体情形：（五）土地使用权出让的，计税依据包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、征收补偿费、城市基础设施配套费、实物配建房屋等应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款。

文章来源：雄财税略