增值税出口退税“免、抵、退”操作指南

2014年新年伊始，对于我国税制体制改革来说又是一个具有重大意义的日子。从1月1日起新的《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号）文件开始执行，铁路运输业、邮政服务业纳入营业税改增值税范围，前期陆续出台的营业税改征增值税相关政策，得到进一步的细化和明确。铁老大被纳入了“营改增”范围意味着我们的改革进入了攻坚阶段，随着改革的不断深入将会有更多的原营业税纳税人转身投入增值税纳税人的阵营中来。相对于营业税，增值税纳税人的核算对财务人员提出了更高的要求。如果说营业税是一只大雁那增值税就是一只雄鹰，营业税是一只小马驹增值税就是一匹千里马。想训服雄鹰，驾驭千里马，就要求财务人员要有训鹰人的技巧，骑士的能力。

　　在增值税的核算体系中，出口企业的核算法相对较为复杂，不但要计算纳税金额，还要计算退税金额。随着经济体质改革的逐步深入，扩大内需已经远远不能满足改革需要，更多的要调整经济结构，扩大出口，鼓励企业走出去赚取外汇。为了给企业减轻负担卸掉枷锁，更好的参与到国际市场竞争中，国家对出口企业实行免税、抵、退税等一系列优惠措施，让企业的产品、服务等以零税率的方式近入到国际市场，以期占有更好的竞争优势。平时财务人员接触出口退税的业务较少，且“营改增”以后许多新纳税人对增值税掌握不够全面。现就“免、抵、退”计算方法做一个详细的介绍。

　　“免、抵、退”计算法适用于生产企业（包括：企业出口自产货物、服务、劳务或委托外贸企出口自产货物、劳务、服务。）
    1、“免”税是指生产企业出口的自产货物、劳务、服务，免征本企业生产销售环节增值税；

　　2、“抵”税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等支付的进项税额，可以抵顶内销货物的应纳税额；

　　3、“退”税是指生产企业出口自产货物在当月内，因出口原因导致应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。

　　以下详细解释公式的推导过程及具体应用：

　　一、出口型生产企业当期内销应纳税额的计算
    生产性企业出口适用“免、抵、退税”计算方法。我们可以简单从字面理解，将其认为分解为免、抵、退三个步骤。

　　第一步“免”：增值税一般计算方法简单可以理解为“应纳税额=销项—进项”，可得出口企业公式①“应纳税额=内销销项+外销销项—进项”。前面阐述外销出口货物的销项是免税的，公式①可演变成公式②“应纳税额=国内销项—进项”。公式②大家会看到一个明显的不对应的地方，就是我们的销项仅仅是国内销项，而我们的进项是生产内销产品及外销产品共同的进项。如能实现零税率出口，道理上应将外销产品所对应的进项税额予以退税。但目前国家由于考虑税负平衡和对进出口宏观调控的管理要求，并未全部实行出口零税率，因此目前生产型企业不能对应要求将出口货物对应的进项税予以退税。而只能按照规定，根据退税率进行抵扣。公式③“内销应纳增值税=内销销项—内销进项—外销进项”，这是内销应该缴纳的增值税。

　　第二步“抵、退”就是先用外销进项抵顶内销应纳增值税，也就达到了退税的目的。公式④内销应纳税额=内销销项—（内销进项+外销进项），也就是前面所叙述的公式②。通过公式④计算出来的金额如果大于零，说明内销应纳增值税抵顶应退外销进项后还有余额，既为本期应纳税额。如果小于零说明内销应纳增值税抵顶应退外销进项后仍有余额，此时是否退税，又要分两种情况：1、内销的销项本身就小于内销进项造成的小于零。2、内销的销项减内销的进项大于零，再减外销的进项后小于零。第一种情况如果全部退税势必将内销留底税额一并退换给了企业。所以就要规定一个退税限额来消除这种情况，这个限额是外销金额乘以退税率来确定。然后比较内销应纳税额小于零时的金额与退税限额两者之间绝对值，哪一个小退税金额就是哪一个。上面理论阐述完毕，下面通过实例来说明。

【例】某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2011年4月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证。上月末留抵税款3万元，本月内销货物不含税销售额100万元，收款117万元存入银行，本月出口货物的销售额折合人民币200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。

①由于我们国家的现实情况及产品差异，征税率与退税率一般是不一样的，征税率大多要大于退税率。这样也就造成了征得多退的少，相应的附加税在出口环节也是不予退税的，零税率参与国际竞争是现阶段企业的一个梦。这一部分征退税差异在计算退税额时是不予退还的。所以第一步要计算这部分差异：200×（17%-13%）=8万

②计算外销对应的进项税额：(200/（200+100）)×34=26.67万

③内销货物应纳增值税：100×17%-（34-26.67-8）-3=14.67万元

④应退税额（限额）：200×13%=26万，理论上应该与②数值是相同的。

⑤实际退税额：26.67-14.67=12万

⑥免抵税额：26.6-12=14元，也就是我们的内销货物应纳税额，理论上数字应该③相同，计算过程尾数差异。这部分金额要作为计算城建税、教育费附加等附加税金的计算基数。

二、当期无免税购进原材料的情况
“免、抵、退”办法基本步骤为五步（接上例）：
第一步剔税：计算不得免征和抵扣税额：
当期免抵退税不得免征和抵扣的税额＝出口货物离岸价格×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－出口退税率）
（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额＝200×（17%－13%）＝8（万元）

第二步抵税：计算当期应纳增值税额
当期应纳税额＝内销的销项税额－（进项税额－第一步计算的数额）－上期留抵税额（小于0进入下一步）
（2）当期应纳税额＝100×17%－（34－8）－3＝17－26－3＝－12（万元）

第三步算尺度：计算免抵退税额
免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物的退税率
（3）出口货物“免、抵、退”税额＝200×13%＝26（万元）

第四步比：确定应退税额（第二步与第三步相比，谁小按谁退）
（4）当期应退税额＝12（万元）

第二步大于第三步的情况下，当期应纳税额与确定的应退税额的差额为下期留抵税额。

第五步确定免抵税额：第三步减第四步＝免抵税额。
（5）当期免抵税额＝26－12＝14（万元）

当期有免税购进原材料的情况，计算过程依然为五步，不同的是第一步和第三步需要做一个修正，具体步骤如下：

第一步修正的剔税额：
当期免抵退税不得免征和抵扣的税额＝（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价－免税购进原材料的价格）×（出口货物征税率－出口退税率）

第三步修正的尺度：
免抵退税额＝（出口货物离岸价×外汇人民币牌价－免税购进原材料的价格）×出口货物的退税率

上述解析笔者从不同的角度，阐述了“免、抵、退”原理及计算方法。方法一有利于我们理解原理，但不可作为实际计算应用，方法二便于我们在实际工作中进行操作。