成本增加，土增税负反而降低了？

2006年12月28日，国家税务总局发布了《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号），要求房地产企业在满足一定条件的情况下，土地增值税必须进行清算。土地增值税成了悬于房地产企业头上的达摩克利斯剑，于是各种关于土地增值税筹划的方案成了热点，如何合理节税，是每个房地产企业更加需要关注的问题。下面就通过一个案例说明筹划的重要性。

案   例

某房地产开发公司项目总占地面积114.24亩，总建筑面积约170000平米。该项目分两期建设完成。一期占地面积为38129.6㎡，二期占地面积为38034.1㎡。2016年6月一期开工，于2018年2月竣工，同时二期便紧锣密鼓开工。2019年7月项目全部竣工交付业主使用。

项目规划指标如下：

（1）总建筑面积：169590平方米；

（2）容积率：1.5

（3）公建配套设施面积：2370.07平方米；

（4）可售面积：113402.93平方米，其中：

①普通住宅面积 91588.8平方米

②非普通住宅面积 21814.13平方米

③停车场面积 55344.71平方米

筹划思路

由于项目一期二期时间紧，中间几乎没有断档期，成本又相比较高，筹划案极富挑战又极具代表性。所以事前对不同阶段进行合理的税收筹划，一方面可以为企业提供合理的税收筹划建议，有利于企业减少纳税成本，提高企业利润率，从而提高企业的市场竞争力，另一方面保证项目实施的可行性，提高资金利用率。

本案例中涉及的土地增值税、可以从下面的环节进行筹划：

融资方式的税务筹划

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]6号）“财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。”

项目中对土地增值税汇算中利息的扣除计算方法选择上可以进行比较分析，该项目取得土地使用权所支付的金额为6700万元，开发成本为4亿万元，而利息支出为1680万元。

按照政策规定，我们可以选择两种方案：

方案一：提供金融机构证明

扣除额=（6700+40000）×5%+1680=4015万元

方案二：不提供金融机构证明

扣除额=（6700+40000）×10%=4670万元

很明显，方案二的扣除额大于方案一，差额为655万元，因此选择方案二更合算，企业就不能合理分摊利息费用或不能提供金融机构的证明。

房屋装修费用的税收筹划

该房地产公司开发了商品住宅项目，住宅小区容积率为1.5平方米，户型为两室一厅、三室两厅，建筑面积在90—140平方米，总建筑面积为10000平方米，其中地价及开发成本为9000万元，准予扣除的开发费用1000万元，扣除项目金额合计为1亿。企业直接销售毛坯房，销售均价为16000元/平方米。

后经过实地考察调研，如果企业将毛坯房装修后出售 (装修成本为3000元每平方米)，定价19000元/平方米，反而更节税。（项目选择简易计税）

方案一：出售毛坯房

不含税收入：16000÷（1+5%）=15238.10万

应缴增值税：15238.10×5%=761.96万

土地增值税税金及附加：761.96×10%=76.19万

扣除项目金额=9000×(1+20%)+1000+76.19=11876.19万

增值额=15238.10-11876.19=3361.91万

增值率=3361.91÷11876.19=28.31%

应纳土地增值税=3361.91×30%=1008.57万元

应纳企业所得税=(15238.10-10000-76.19-1008.57)×25%=1038.34万

净利润=16000÷(1+5%)－(10000+76.19+1008.57+1038.34)=3115万

方案二：出售精装房

不含税收入：19000÷（1+5%）=18095.24万

应交增值税：18095.24×5%=904.76万

土地增值税税金及附加：904.76×10%=90.48万

扣除项目金额=12000×(1+20%)+1000+90.48=15490.48万

增值额=18095.24-15490.48=2604.76万

增值率=2604.76÷18095.24=14.39%（增值率未超过20%不交土地增值税）

应纳企业所得税=(18095.24-13000－90.48)×25%=1251.19万元

净利润=19000÷(1+5%)-（13000+90.48+1251.19）=3753.57万元

如果该公司所出售的商品房属于普通住宅，又可以免缴土地增值税。

通过比较，方案二仅增加了部分房地产开发成本，就不需要缴纳土地增值税，但是销售房屋类型的不同，又可以享受到税收优惠政策，免交了1008.57万元的土地增值税。

文章来源：金穗源