取得农产品销售发票，抵扣进项税额需谨慎

笔者在基层多年来一直从事税收日常管理工作，经常遇到纳税人咨询农产品销售发票抵扣问题，从咨询情况来看，不少纳税人对该政策如何落实还存在模糊认识。日前，某私营粮食购销企业咨询，公司从一增值税一般纳税人处购进小麦等用于销售，对方生产销售的小麦等属于自产初级农产品，按规定应该免征增值税，不得开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票。企业想知道公司能否按取得的普通发票票面金额的13%抵扣进项税额？笔者认为解答此类问题关键还是要抓好政策理解，关注可能的涉税风险。　　

根据现行《增值税暂行条例》第八条第（三）项规定，购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额。

按照此项规定，该企业似乎可以按取得的普通发票票面金额的13%抵扣进项税额。

然而《财政部、国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》（财税〔2012〕75号）第三条规定，《增值税暂行条例》第八条所列准予从销项税额中扣除的进项税额的第（三）项所称的“销售发票”，指小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税而自行开具或委托税务机关代开的普通发票。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算进项抵扣税额的凭证。

因此，根据上述补充性解释规定，该企业取得的普通发票不得抵扣进项税额。显而易见，纳税人在执行农产品销售发票抵扣相关政策时，对财税〔2012〕75号文件第三条规定的准确理解至关重要。

结合征管实践，笔者认为对该条内容的理解应该把握两点：首先，增值税一般纳税人取得用于抵扣的农产品销售发票（此处仅指普通发票，下同）一般情况下应从小规模纳税人处取得，从增值税一般纳税人处取得的农产品销售发票不得抵扣进项税。其次，小规模纳税人开具的农产品销售发票所涉品目必须是应税农产品且已经缴纳增值税，如小规模纳税人因销售免税农产品而开具的销售发票不得抵扣进项税。

笔者认为还应该密切关注以下几点：

一是要关注农产品销售发票开具方是否已经享受免税政策。由于政策规定购货方取得农产品销售发票可以抵扣的前提，是销售方没有享受增值税免税优惠政策，但是在实务中，购货方很难及时掌握了解销售方是否享受了增值税免税优惠政策。如《国家税务总局关于小微企业免征增值税和营业税有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第57号）规定，自2014年10月1日起，增值税小规模纳税人月销售额不超过3万元免征增值税，以季度为纳税期的销售额不超过9万元免征增值税。若小规模纳税人是按季申报纳税，如季度中间开具发票，销售方往往自己也不确定是否纳税（超过起征点）。同时由于商业秘密等原因，购货方有时很难及时了解销售方是否享受免税政策，这无疑会给购货方取得农产品销售发票抵扣进项税带来涉税风险，擅自抵扣了进项税额，给企业带来不必要的涉税风险。

二是要关注可以抵扣的隐含条件。根据《增值税暂行条例》第八条第（三）项规定，购进农产品按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。其中“农产品”的定义由《增值税暂行条例实施细则》第三十五条第（一）项进行了界定，范围由《农业产品征税范围注释》（财税字〔1995〕52号）具体限定。纳税人如果购进的货物不属于《注释》范围的农产品，则不能抵扣进项税额，否则将面临涉税风险。

三是要关注特例。尽管财税〔2012〕75号文件对增值税一般纳税人取得农产品销售发票抵扣进项税额作了限制性规定，但是这些限制性规定与《财政部、国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税〔2008〕81 号）第二条规定是相悖的。财税〔2008〕81号文件规定，增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。

因此增值税一般纳税人从农民专业合作社购进免税农业产品，取得农民专业合作社开具的普通发票（如果农民专业合作社是增值税一般纳税人，因其是销售免税产品，也只能开具普通发票），可按普通发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。但是如果按财税〔2012〕75号文件第三条规定，农民专业合作社开具的普通发票，不得作为计算抵扣进项税额的凭证，因为它既不属于小规模纳税人销售农产品，依照3%的征收率、按简易办法计算缴纳增值税而自行开具的普通发票，也不属于小规模纳税人销售农产品依照3%的征收率、按简易办法计算缴纳增值税并委托税务机关代开的普通发票。

文章来源：中国税务报