广告费和业务宣传费税前扣除相关要点

广告费和业务宣传费在企业所得税的税前扣除比例，除了所有企业通用的当年销售（营业）收入15%的比例外，还有30%这项特殊的扣除比例规定。

财政部、税务总局发布的《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2017〕41号，以下简称“41号文件”）执行至2020年12月31日止。近日，财政部、国家税务总局发布《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除有关事项的公告》（财政部、税务总局公告2020年第43号，以下简称“43号公告”），自2021年1月1日起至2025年12月31日止执行，使广告费和业务宣传费相关特殊扣除政策得以延续。

企业在税前扣除广告费和业务宣传费，应把握以下几个要点。

1、广告费与业务宣传费可合并扣除

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十四条规定：“企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除”。

广告费与业务宣传费都是为了达到促销之目的而支付的费用，既有共同属性也有区别，由于现行税法对广告费与业务宣传费实行合并扣除，因此再从属性上对二者进行区分已没有任何实质意义。企业无论是通过广告公司宣传（发布、播映、宣传、展示广告），还是通过各类印刷、制作单位制作如购物袋、遮阳伞、各类纪念品等印有企业标志的宣传物品，所支付的费用均可合并在规定比例内予以扣除。

2、三类企业扣除标准提高至30％

据相关媒体报道，2018年上市公司中，89家生物医药公司投入广告费用总额约为122.6亿元，其中18家上市公司的广告费金额超过亿元，两家上市公司的广告费金额超10亿元。在2019年度，虽说化妆品、药品行业的广告投放较上年出现负增长，但广告投放的金额仍占据很大份额，药品广告投放近300亿元，化妆品及卫生用品的广告投放近700亿元。广告费用已成为医药、化妆品、饮料三行业销售费用的主要支出。

2020年43号公告延续了2017年41号文件的特殊规定：对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

3、一般企业扣除标准不超过15％

除以上由43号公告列举的化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造企业外，包括酒类制造企业在内的其他企业，其广告费和业务宣传费支出仍应按不超过当年销售（营业）收入15％的标准进行税前扣除。

但要注意，烟草企业的烟草广告费和业务宣传费，一律不得在税前扣除。

4、超出限额部分可结转扣除

按照税法规定，企业应以当年销售（营业）收入额（包括视同销售收入）作为广告费和业务宣传费扣除的基数，根据本企业的性质，分别按照企业所得税法实施条例和43号公告规定的比例计算可扣除的费用。

企业当年实际发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，按照企业所得税法实施条例和43号公告规定的扣除基数和比例计算扣除后，仍有余额不能在当年扣除的，准予结转下一年度继续扣除，但次年仍需符合规定的扣除基数和比例标准。

5、关联企业可按分摊协议扣除

43号公告第二条规定：“对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。”执行该条规定应注意以下几点：

1.根据税法规定，关联企业指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：

在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；在利益上具有相关联的其他关系。（企业与其他企业、组织或者个人关联关系的具体界定可见国家税务总局公告2016年第42号《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》）

2.关联企业之间应签订有广告费和业务宣传费分摊协议，可根据分摊协议自由选择是在本企业扣除或归集至另一方扣除。

3.总体扣除限额不得超出规定标准。归集到另一方扣除的广告费和业务宣传费只能是该费用发生企业依法可扣除限额内的部分或者全部，而不是实际发生额。

如一般企业应先按不超过销售（营业）收入的15％，化妆品制造或销售等前述三类企业按不超过销售（营业）收入的30％，计算出本年可扣除限额。

4.接受归集扣除的关联企业不占用本企业原扣除限额。即本企业可扣除的广告费和业务宣传费按规定照常计算扣除限额，另外还可以将关联企业未扣除而归集来的广告费和业务宣传费在本企业扣除。

该条规定是2017年41号文件相关政策的延续，也是该项政策的重大亮点，对于关联企业、特别是关联企业较多的大型企业集团是重大利好。

例如：闻涛影视传媒有限公司2020年度销售（营业）收入1000万元，可扣除的广告费和业务宣传费为150万元，那么只能将可扣除限额150万元的全部或者部分归集给关联企业扣除。假设其实际发生200万元，闻涛影视传媒有限公司自身税前扣除30万元，那么可归集至关联方扣除的金额最高为120万元（150－30），而不是剩余的170 万元（200－30）。但闻涛影视传媒有限公司超出2020年可扣除比例的50万元广告费和业务宣传费可以结转至2021年继续扣除。

现在，闻涛影视传媒有限公司是将120万元广告费和业务宣传费归集给关联企业闻涛投资发展有限公司扣除，假设闻涛投资发展有限公司2020年自身可扣除的广告费和业务宣传费限额是100万元，实际已发生85万元，那么闻涛投资发展有限公司2020年可扣除的广告费和业务宣传费应为205万元（85+120），而非220万元（100+120）、也非100万元或120万元。

（上述120万元为闻涛影视传媒有限公司可归集至关联方扣除的最高金额）

6、关联企业分摊扣除各自填报纳税申报表

凡发生了广告费和业务宣传费纳税调整项目的纳税人，在进行企业所得税年度纳税申报（汇算清缴）时，根据税法、41号文件、43号公告等相关规定，以及国家统一企业会计制度，就本年的广告费和业务宣传费会计处理、税收处理，以及“以前年度累计结转扣除额”“本年扣除的以前年度结转额”和“本年结转以后年度扣除额”等跨年度纳税调整情况，填报《广告费和业务宣传费等跨年度纳税调整明细表（A105060）》。

将广告费和业务宣传费支出归集至其他关联方扣除的纳税人，应在第10行“六、按照分摊协议归集至其他关联方的金额”的第1列“广告费和业务宣传费”栏次填报：按照分摊协议，将其发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出归集至其他关联方扣除的广告费和业务宣传费，本行应≤第3行与第6行的孰小值。

接受其他关联方将广告费和业务宣传费归集至本企业扣除的纳税人，应在第11行“按照分摊协议从其他关联方归集至本企业的金额”的第1列“广告费和业务宣传费”栏次填报：按照分摊协议，从其他关联方归集至本企业的广告费和业务宣传费。

文章来源：段文涛