房地产企业先租后售的税收筹划
Q：我公司开发的商铺已经竣工验收，但是，一时销售不完，公司打算在出售前暂时出租，待有买主时再出售。请问，在出租期间这些商铺是在“开发产品”核算还是转做固定资产核算对企业有利？
A： 《土地增值税暂行条例》第六条规定，计算增值额的扣除项目包括：旧房及建筑物的评估价格。《土地增值税暂行条例实施细则》规定，旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。
《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)规定：“纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，取得土地使用权所支付的金额、新建房及配套设施的成本、费用，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止，每年加计5％计算”。
房地产企业开发产品的成本计算以发票为依据，并经过税务机关审查确认，转让使用过的旧房，可以按成本费用计算。
《企业所得税法实施条例》规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：房屋、建筑物，为20年。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。
1.在“开发产品”科目核算，先租后售的商铺，销售时增值税率为5％，“扣除项目金额”的计算：
(1)与转让房产有关的税金＝10000×5％×(7％+3％)＝50(万元)；
(2)扣除项目金额＝7000×130％+50＝9150(万元)。
2.转做“固定资产”科目核算，先出租后出售，根据财税[2006]21号文件规定每年加计扣除5％，销售时“扣除总金额”计算：
(1)扣除项目金额＝7000+7000×5％×4+50＝8450(万元)。
(2)折旧额＝7000÷20×4＝1400(万元)，
扣除总额＝8450+1400＝9850(万元)。
先租后售，租期超过4年，转为“固定资产”科目核算，出售时多抵扣。
先租后售，租期不超过4年，在“开发产品”科目核算，出售时多抵扣。
国家税务总局安徽省12366纳税服务中心答复
房地产企业开发的办公楼先出租后，如果再销售时，土地增值税如何缴纳
留言时间：2020-04-22
咨询对象 安徽省税务局
问题内容：我司是一家房产公司自行开发的办公楼，准备对一直未销售出去的房产进行出租，请问出租过后的，如果再销售土地增值税是不是按旧房销售来算？如果按旧房销售，扣除的成本包含哪些？
附件 无附件
答复机构 安徽省税务局
答复时间 2020-04-29
答复内容 国家税务总局安徽省12366纳税服务中心答复：
尊敬的纳税人(扣缴义务人、缴费人)您好！您提交的网上留言咨询已收悉，现答复如下：
一、根据国家税务总局安徽省税务局公告2018年第21号规定：第五十条 对房地产开发项目中的房地产，纳税人出租、自用或借予他人使用超过1年的，转让时应按销售旧房处理。
二、1.根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（国务院令第138号）第六条规定：“计算增值额的扣除项目：
（三）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；
（四）与转让房地产有关的税金；
（五）财政部规定的其他扣除项目。
2.根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）规定：“十、关于转让旧房如何确定扣除项目金额的问题转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。 ……
十二、关于评估费用可否在计算增值额时扣除的问题
纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。对条例第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。
3.根据《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）规定：“六、关于旧房转让时的扣除计算问题营改增后，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第六条第一、三项规定的扣除项目的金额按照下列方法计算：
（一）提供的购房凭据为营改增前取得的营业税发票的，按照发票所载金额（不扣减营业税）并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。
（二）提供的购房凭据为营改增后取得的增值税普通发票的，按照发票所载价税合计金额从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。
（三）提供的购房发票为营改增后取得的增值税专用发票的，按照发票所载不含增值税金额加上不允许抵扣的增值税进项税额之和，并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。”
房地产开发商业、综合体销售或运营模式涉税分析
房地产开发商开发无论是开发住宅还是纯商业综合体，商业部分或者销售、或者自持，均不同程度涉及各种税费，下面就商业部分几种模式需要缴纳哪几种税费进行浅析：
第一类、房地产开发公司自行销售；
1、增值税
2、土地增值税（三分法或两分法，属于非普通住宅或其他，无法享受普通住宅增值率低于20%免税优惠政策）
3、城建税以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
4、教育费附加以增值税为计税基础，税率为 3%
5、地方教育费附加以增值税为计税基础，税率为 2%
6、印花税：万分之五
7、企业所得税
第二类、房地产开发公司自持物业，自用自营的模式；
1.增值税：不交纳。
2.城市建设维护税：不交纳。
3.教育费附加税：不交纳。
4.地方教育费附加税：不交纳。
5.房产税：年应纳房产税的税额=应税房产原值×[1-（10%~30%）]×1.2％。
房屋原价折算为应税房产原值的具体比例，由各省、自治区、直辖市和计划单列市财政和地方税务部门在上述幅度内自行确定。
6.土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
第三类、房地产开发公司自持商业，自行出租的模式：
1.增值税分三种情况：
一般纳税人
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号
新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号
小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
2.城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
3.教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
4.地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
5.房产税：年应纳房产税的税额=租金收入×12％（深圳只按从价计征）
6.土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
7.印花税：合同价款的千分之一缴纳。
8.企业所得税：租金并入当期应纳所得额计算纳税。
第四类、、房地产开发商业，交由商业运营公司管 理的模式,分三种情况：
（一）委托商业运营公司出租，并向商业运营公司支付管理费的模式：
1.增值税分三种情况：
一般纳税人
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号
新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号
小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
2.城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
3.教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
4.地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
5.房产税：年应纳房产税的税额=租金收入×12％（深圳只按从价计征）
6.土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
7.印花税：合同价款的千分之一缴纳。
8.企业所得税：租金并入当期应纳所得额计算纳税。
（二）委托商业运营公司出租，并向商业运营公司支付管理费的模式：
1. 开发公司涉税如下：
（1）增值税分三种情况：
一般纳税人
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号
新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号
小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
（2）城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
（3）教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
（4）地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
（5）房产税：年应纳房产税的税额=租金收入×12％（深圳只按从价计征）
（6）土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
（7）印花税：合同价款的千分之一缴纳。
（8）企业所得税：租金并入当期应纳所得额计算纳税。
2.商业运营公司涉税：
商业运营公司代开发公司出租物业(以商业为例），向开发公司开具发票并收取中介服务费，按商务辅助服务--经纪代理服务纳税。商业运营公司如为一般纳税人税率为 6%，如为小规模纳税人征收率为 3%。
（三）出租给商业运营公司，由商业运营公司经营的模式：
1. 开发公司涉税如下：
（1）增值税分三种情况：
一般纳税人
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号
新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号
小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
（2）城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
（3）教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
（4）地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
（5）房产税：年应纳房产税的税额=租金收入×12％。
（6）土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
（7）印花税：合同价款的千分之一缴纳。
（8）企业所得税：租金并入当期应纳所得额计算纳税。
2.商业运营公司再出租涉税：
（1）增值税分三种情况：
一般纳税人
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号
新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
（2）城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
（3）教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
（4）地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
（5）土地使用税：
应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
（6）印花税：合同价款的千分之一缴纳。
（7）企业所得税：租金并入当期应纳所得额计算纳税。
此模式比房地产公司直接对外出租，就房产税而言有所降低；但就增值税而言，一般纳税人的商业运营公司租入房地产企业自持物业（商业）的租赁时点，应注意把握在 2016 年 4 月30 日前，再出租才可能选择简易计税方法按 5%交纳增值税；否则按一般计税方法 9%交纳增值税。
房地产出租自持物业是以新老项目为标准，选择增值税计税方法的；商业运营运租入资产再出租，则以租入的时间为标准，选择增值税计税方法的。
（四）将自持商业，投资给商业运营公司（以房地产全资子公司为例)，由商业运营公司经营的模式：
1.开发公司涉税如下：
（1）增值税分三种情况：
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号
新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号
小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
（2）城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
（3）教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
（4）地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
（5）印花税：合同价款的万分之五缴纳。
（6）土地增值税：以对应增值率计算交纳。
（7）企业所得税：如符合《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》2015 年第 40 号公告的条件，可免企业所得税，需向税务机关报批。
2.商业运营公司涉税：
（1）接受投入环节
① 商业运营公司需按万分之五交印花税。商业运营公司如能符合《财政部国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》财税〔2015〕37 号的条件，可免交契税，需报税务部门审批。
② 商业运营公司在 5 月 1 日后，从采用一般计税方法交纳增值税的房地产开发企业投入不动产，取得增值税专用发票，按 11%税率分两年抵扣增值税；从采用简易计税方法交纳增值税的房地产开发企业购入不动产，取得增值税专用发票，按 5%税率或征收率分两年抵扣增值税。
（2）接受投入后再出租环节
① 增值税分三种情况：
老项目：可选择简易 5% 法律依据：财税[2016]68 号新项目：一般计税 9% （2019年4月1日起）法律依据：财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财税[2016]68 号小规模 无限定 简易计税 5% 法律依据：财税[2016]68 号
② 城市建设维护税：以增值税为计税基础，税率为 7%（城市）
③ 教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 3%
④ 地方教育费附加税：以增值税为计税基础，税率为 2%
⑤ 土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
⑥ 印花税：合同价款的千分之一缴纳。
⑦ 房产税：年应纳房产税的税额=租金价值×12％。
⑧ 土地使用税：应纳城镇土地使用税额=应税土地的实际占用面积×适用单位税额
⑨ 企业所得税：租金并入当期应纳所得额计算纳税。
以上是房地产开发企业自持商业的主要运营模式，不同的模式纳税方式及所承担的税负不同，有的在某一环节减少某一种税负，综合税负未必降低，还要把房地产开发企业与商业运营公司统一起来，进行整体税负测算，进行分析比较，结合企业最想达到的目标，是节税为第一目标？还是现金流为第一目标？是考虑资产后续灵活处置为第一目标？没有绝对最完美的筹划方案，只有选择企业主要需求的筹划方案才是最合适的。
文章来源：智慧源地产财税
