未动工前预收工程款如何财税处理？

动工预支款是工程的起动资金，应当水电工进场前交付。动工预支款又称材料备料款或者材料预支款。它是发包人为了解决承包人工程施工前期资金紧张的难题而提早给付的资金。施工企业收取动工款如何财税处理？

一、预收工程款不发生增值税纳税义务，但应依法预缴增值税。

财税〔2016〕36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第二项规定：“纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”财税〔2017〕58号文件第二条，《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第四十五条第（二）项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。因此，现行政策：建筑公司，工程尚未动工，收取的预收款，不发生增值税纳税义务。

《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税[2017]58号）第三条相关规定， 纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照以下规定预缴增值税。按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。

提醒：按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。建筑企业收到的预收款，需要预缴增值税，不论同城还是异地施工，都要按照规定预缴增值税，这属于时间上的预缴。但也有特殊情况。建筑企业收到预收账款时，无论本地项目还是异地项目的：1.如果不存在分包的情况下，当期预收账款金额大于10万元的才预缴。2.如果存在分包的情况下，当期预收账款减去分包款后差额大于10万元的才预缴增值税。

二、预收工程款的发票开具。取得预收款时不得开具增值税专用发票，可以开具商品和服务税收分类与编码为“612”的不征税发票。在实务中，在预付工程款时，发包方就要求开具专票。如果取得预收款时开具了增值税专用发票，应确认纳税义务并按规定预缴和申报缴纳增值税。

三、企业所得税。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008] 875号)规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计，指同时满足下列条件：1.收入的金额能够可靠地计量；2.交易的完工进度能够可靠地确定；3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。企业应按照从接受劳务方已收或应收的或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入。建筑公司收取工程预收款对应的项目未开工，不具备上述收入确认条件，不需要就该预收款缴纳企业所得税。

 四、会计处理。

预收账款是指企业在对外销售货物或提供劳务服务之前，预先向购货单位或提供劳务单位收取的款项，预收账款以收到款项为前提，不以合同履约义务为前提，预收账款不能直接确认为收入，预收账款属于企业的负债，企业发出商品或提供相关劳务服务满足收入确认条件时，才可以逐步确认为收入。借记“预收账款”，贷记“主营业务收入”以及“应交税费——应交增值税（销项税额）”。因此，预收工程会计处理如下：

  企业收到预收款时：

 借：银行存款

 贷：预收账款

 企业对外提供建筑服务，满足收入确认条件时，用预收账款冲抵工程款：

 借：预收账款

         应收账款

  贷：主营业务收入

         应交税费——应交增值税（销项税额）

  预收账款不足冲抵工程款，收到补付工程款时：

 借：银行存款 

 贷：应收账款

  需要注意：根据《企业会计准则第14号——收入》（财会2017年22号）（以下简称“新收入准则”）中，引入了“合同负债”的科目。“合同负债”核算企业已收或应收客户对价款而应向客户转让商品或提供劳务的义务。合同负债和预收账款类似，但是合同负债以履约义务为前提，不以是否收到款项为前提；而预收账款以收到款项为前提，不以合同履约义务为前提。若企业签订合同之后收取的合同对价款，记入“合同负债”；未签订合同之前收取的预收款，比如未签订合同前收取的定金，账务上记入“预收账款”。所以，按照最新的会计准则，与销售活动相关的预收账款，在确认为收入之前，满足“合同负债”条件的（签订合同，取得无条件收取合同对价款的权利），需要先将“预收账款”结转至“合同负债”；按照合同约定发出商品，提供劳务，满足收入确认条件时，再将“合同负债”转入“主营业务收入”，比如超市销售或充值的购物卡，购物卡中的金额既包括购买商品的不含税价款，也包括消费者承担的增值税税额，两部分，需要单独处理。

签订合同，满足“合同负债”确认条件：

借：预收账款

贷：合同负债

      应交税费——待转销项税额

 需要注意：“合同负债”不包含增值税税额，预收账款可以包含增值税税额，若收取预收账款时就发生增值税纳税义务，则增值税税额记入“应交税费——应交增值税（销项税额）”，若尚未发生增值税纳税义务，则可以先放在“预收账款”科目中。但是将预收账款转入“合同负债”时，需要将预收的款项中包含的增值税税额，单独列示，记入“应交税费——待转销项税额”，增值税纳税义务实际发生时，再结转至“应交税费——应交增值税（销项税额）”。

满足收入确认条件：

借：合同负债

      应交税费——待转销项税额

贷：主营业务收入

      应交税费——应交增值税（销项税额）