旧改实物补偿是否影响土地成本抵减？

目前税法规定房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法的，增值税销售额可以扣除土地成本。旧改拆迁补偿一般分为货币补偿和实物补偿，土地成本在抵减增值税销售额时，实物补偿面积是否需作为项目的可供销售面积，并入可扣除土地成本的分摊基数？ 

根据《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）的规定，土地成本并非可以一次性全额在增值税销售额中扣除，需根据销售进度按照已售面积占比项目总可供销售面积来计算当期允许扣除的土地价款：“当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款”，因此项目总可供销售面积的确定是会影响到土地成本的扣除进度。

同时国家税务总局公告2016年第18号文还规定，作为土地成本分摊基数的“可供销售建筑面积”是指计容的地上建筑面积，不包括地下车位建筑面积，即不包括产权车位和人防车位，那是否包括开发企业需移交的实物拆迁补偿面积呢？我们根据实操中了解到的几种不同业务模式分情况讨论：

1、村集体名下开发建设的复建物业

这种模式下的复建地块一般是采用划拨的方式供应给村集体，复建地块的土地使用权和地上物业的产权也是始终登记在村集体名下，不属于开发企业的可售物业，根据《广东省“三旧”改造税收指引（2019年版）的通知》（粤税发[2019]188号），界定为开发企业视同提供建筑服务，因此在该种模式下，复建物业无需作为开发企业的可供销售面积。

2、融资地块的超额补偿物业

融资地块是政府协议出让给开发企业的，后续开发建设的物业产权也属于开发企业，因此融资地块的物业都属于开发企业的可售面积。后续开发企业将超额补偿物业移交给村集体时，需视同不动产销售缴纳各项税费。

3、开发商名下开发建设的复建物业

这种模式下复建地块初始产权登记在开发商名下，复建物业初始产权也登记在开发商名下，后续复建物业移交时属于不动产产权转移行为，跟上面的“村集体名下开发建设的复建物业”模式界定为开发企业视同提供建筑服务不同。同时跟“融资地块的超额补偿物业”模式相比，开发商名下开发建设的复建物业根据旧改合作协议需全部移交给村集体或村民，不能对外销售。该模式下的复建物业面积是否需作为开发企业的可供销售面积，并入可扣除土地成本的分摊基数，目前政策没有明确规定。如开发商名下开发建设的复建物业需较融资物业先交付，则将该复建物业面积并入分摊基数对开发企业有利，因为可以提前抵减对应的土地成本；如融资物业先交付，将复建物业面积并入分摊基数会导致土地成本抵减的滞后，不利于开发企业。建议企业在具体操作时，结合整个旧改项目的开发运营安排，咨询主管税务机关的口径。

文章来源： 李媛    正坤财税