容积率确定方式争议经典案例（八）

再审申请人（一审原告、二审上诉人）海南欧*房地产开发有限公司。

委托诉讼代理人周一龙，海南正益律师事务所律师。

委托诉讼代理人宋海波，北京市中磐律师事务所律师。

被申请人（一审被告、二审被上诉人）国家税务总局海南省税务局稽查局。

委托诉讼代理人李杰，国家税务总局海南省税务局稽查局审理科科员。

委托诉讼代理人严波，海南中邦律师事务所律师。

被申请人（一审被告、二审被上诉人）国家税务总局海南省税务局。

委托诉讼代理人魏璞智，海南中邦律师事务所律师。

再审申请人海南欧*房地产开发有限公司（以下简称欧*公司）因诉被申请人国家税务总局海南省税务局稽查局（原海南省地方税务局稽查局，以下简称海南省税务稽查局）、国家税务总局海南省税务局（原海南省地方税务局，以下简称海南省税务局）税务行政征收及行政复议一案，不服海南省高级人民法院（2018）琼行终1078号行政判决，向本院申请再审。本院依法组成合议庭进行审查。现已审查终结。

欧*公司申请再审称：

1.根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》第一条和《国家税务总局关于印发的通知》第十七条的规定，对同一清算单位的房地产项目中同时包含普通住房和非普通住房的，应该分别计算普通住房和非普通住房的增值额、增值率，征收土地增值税。二审判决未对两被申请人所依据的法规进行详细调查，不适用国家及海南省对房地产项目土地增值税需要根据房屋类型和性质分别征收的规定，显属适用法律错误。

2.琼海市规划建设局作出的《关于博鳌·香槟郡项目的规划意见》（海建规函[2013]25号）已经根据再审申请人开发项目土地的不同用途，将用地性质分为居住用地和酒店用地，并核定了不同的容积率。项目中的居住用地容积率为1.067，大于1，应认定为普通住宅。二审判决不顾上述意见仍然生效的事实，使用一个所谓总体容积率来界定整个项目的住房性质，认定事实不清。

请求：

1.撤销一、二审判决；

2.撤销琼地税稽处[2017]8001号《海南省地方税务局稽查局税务处理决定书》（以下简称8001号决定书）中要求申请人补缴土地增值税的处理决定。

3.撤销琼地税复决字[2017]9号《海南省地方税务局行政复议决定书》（以下简称9号复议决定）。

海南省税务稽查局辩称：

1.国家及税务部门在考量给予项目开发、所有者税收优惠时，以项目整体容积率评判其是否满足税收优惠条件，具备合理的理论基础与现实意义。

2.海南省税务稽查局依据“博鳌·香槟郡”项目的容积率0.8认定该项目为非普通住宅，据此作出8001号决定书，具有充分的法律依据。

请求：驳回欧*公司的再审申请。

海南省税务局辩称：

1.《琼海市建设规划局关于协助核实“博鳌·香槟郡”项目容积率的函》明确说明该项目的容积率为0.8，海南省税务稽查局作出8001号决定书，依法按照非普通住宅标准预征土地增值税，于法有据。欧*公司提出“博鳌·香槟郡”项目中普通住宅和非普通住宅应当分别计算增值税问题，依法应在满足容积率大于1的前提下，但该项目容积率小于1。

2.海南省税务局的复议程序和复议结果均符合法律规定。

请求：驳回欧*公司的再审申请。

本院经审查认为，《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第八条、第十六条规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。

第十一条规定，普通标准住宅与其他住宅的具体划分界限由各省、自治区、直辖市人民政府规定。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过本细则第七条一、二、三、五、六项扣除项目金额之和百分之二十的，免征土地增值税。

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号，以下简称187号文）规定，土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。

当时有效的《海南省人民政府关于促进房地产业持续稳定健康发展的意见》（琼府[2008]74号,以下简称74号文)第九条的规定，海南省享受税收优惠政策普通住房标准为同时具备住宅小区容积率1.0以上，单套建筑面积144平方米以下（含144平方米）二个条件。

本案中，欧*公司“博鳌·香槟郡”项目的土地用途为旅游、商住用地，项目建设包括住宅、酒店等，规划指标为：容积率0.8,建筑密度19.8%，绿地率51.8%。“博鳌·香槟郡”项目系统一规划、整体报建，海南省琼海市规划建设局亦对整个项目颁发了建设工程规划临时许可证，海南省税务稽查局以整体项目为单位预征土地增值税，并无不当。

因“博鳌·香槟郡”项目容积率低于1.0，故该项目内的房屋均不符合74号文规定的普通住房标准。海南省税务稽查局作出8001号税务处理决定，将“博鳌·香槟郡”项目按照非普通住宅预征土地增值税，符合法律规定。海南省税务局复议维持8001号税务处理决定，一、二审判决分别驳回欧*公司的诉讼请求和上诉，均符合法律规定。

关于欧*公司主张“博鳌·香槟郡”项目包含居住用地、酒店用地、防护绿地用地，税务部门应当分别计算容积率并确定房屋是否为普通标准住宅的问题。因“博鳌·香槟郡”项目为整体报建并取得规划许可，税务部门以项目整体确定容积率并预征土地增值税，符合187号文的规定。欧*公司主张的再审事由不能成立，本院不予支持。

综上，欧*公司的再审申请不符合《中华人民共和国行政诉讼法》第九十一条规定的情形。依照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第一百一十六条第二款的规定，裁定如下：

驳回再审申请人海南欧*房地产开发有限公司的再审申请。

审判长　　寇秉辉

审判员　　田心则

审判员　　宋楚潇

二〇二〇年八月三十一日

法官助理梁滨

书记员陈健

上诉人（原审原告）海南欧*房地产开发有限公司。

委托代理人李倩,海南正益律师事务所律师。

委托代理人宋海波，北京市中磐律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）国家税务总局海南省税务局稽查局（原为海南省地方税务局稽查局）。

被上诉人（原审被告）国家税务总局海南省税务局（原为海南省地方税务局）。

二被上诉人共同委托代理人严波，海南中邦律师事务所律师。

上诉人海南欧*房地产开发有限公司（以下简称欧*公司）诉被上诉人国家税务总局海南省税务局稽查局（以下简称税务稽查局）、国家税务总局海南省税务局（以下简称税务局）税务行政管理一案，不服海南省海口市中级人民法院（2018）琼01行初139号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，对本案进行了审理，现已审理终结。

2017年3月9日，税务稽查局对欧*公司作出（琼地税稽处[2017]8001号）《国家税务总局海南省税务局稽查局税务处理决定书》（以下简称8001号决定书）要求欧*公司补缴土地增值税3734320.08元。欧*公司向税务局申请行政复议，2018年5月15日税务局作出（琼地税复决字[2017]9号）《国家税务总局海南省税务局行政复议决定书》（以下简称9号复议决定）维持了8001号决定书。

原审查明，2015年11月30日，税务稽查局对欧*公司立案检查，2015年12月1日，税务稽查局向欧*公司送达《税务检查通知书》，通知将从即日起对其2012年1月1日至2014年12月31日期间的涉税情况进行检查。2016年1月4日，税务稽查局向欧*公司送达《税务事项通知书》，2016年1月6日，欧*公司就《税务事项通知书》作出书面回复。

2016年3月22日税务稽查局向欧*公司发出关于要求其做补充涉税事项说明的函，同日，欧*公司进行了书面补充回复。2016年6月13日，税务稽查局作出《国家税务总局海南省税务局稽查局税务处理决定书（琼地税稽处[2016]4号）》（以下简称4号决定书），欧*公司收到后向税务局申请行政复议，2017年1月17日，税务局作出琼地税复决字【2016】13号《行政复议决定书》（以下简称13号复议决定），认为税务稽查局作出的原处理决定中认定容积率问题的事实不清、证据不足，撤销了4号决定书，并责令税务稽查局重新作出行政行为。

2017年1月23日，税务稽查局向琼海市规划建设局（以下简称琼海市规建局）发出琼地税稽函[2017]12号（以下简称12号函），2017年1月24日琼海市规建局作出海规建函【2017】87号《关于博鳌香槟郡项目容积率的复函》（以下简称87号复函）回函，确认涉案项目容积率为0.8。

2017年3月9日，税务稽查局作出8001号决定书：根据87号复函的认定，你公司“博鳌·香槟郡”项目容积率为0.8。根据（琼地税发[2009]9号）《海南省地方税务局关于普通住宅执行标准有关问题的通知》（以下简称9号通知），“74号意见第九条，将我省享受税收优惠政策普通住房标准调整为：同时具备住宅小区容积率1.0以上，单套建筑面积144平方米以下（含144平方米）二个条件”的规定，你公司“博鳌·香槟郡”项目为非普通住宅。

根据（财法子[1995]6号）《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（以下简称6号实施细则）第十六条“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。

具体方法有各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定”，（2011年第2号）《海南省地方税务局关于体地增值税纳税人纳税义务的公告》（以下简称第2号公告）第二条“您应当在销售（含预售）商品房套数过半时，自月份终了之日起15日内，向我们报送预缴土地增值税纳税申报表，预缴税款。”

《海南省地方税务局关于土地增值税预征时间调整及衔接问题的公告》（海南省地方税务局公告2011年底16号）第二条”自2012年1月1日起，我省从事房地产开发的纳税人，您所取得的房地产开发项目销（预）售收入，经核实你公司在2011年1月1日至2014年12月31日取得的“博鳌·香槟郡”项目商品房售销收入318464262.85元（含应收未收款项）应计算预缴土地增值税。

根据（琼地税发[2010]163号）（2013年4月1日起废止）《海南省地方税务局关于调整土地增值税预征率的通知》（以下简称163号通知）第一条”海口、三亚地区，以及陵水、琼海、文昌、万宁、澄迈、乐东的沿海房地产开发项目：普通住宅预征率为2%，非普通住宅预征率为3%“，第2号公告第一条第二款”海口市、三亚地区、陵水县房地产开发项目普通住宅预征率为3%；非普通住宅及非住宅类房产预征率为5%。其他市县、区房地产开发项目普通住宅预征率为2%；非普通住宅及非住宅类房地产预征率为4%。“的规定，经计算，你公司应预缴土地增值税11938518.09元，已缴纳土地增值税8204198.01元，应补缴土地增值税3734320.08元。根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）第六十四条第二款的规定，对你公司少缴税款予以追缴。”

2017年3月13日欧*公司收到8001号决定书后对补缴土地增值税的决定不服，于2017年5月5日向税务局提起行政复议，并向税务局提供了琼海市规建局于2017年4月5日向税务稽查局出具的（海规建函【2017】276号）《关于重新协助核实“博鳌·香槟郡”项目容积率的函》（以下简称276号函），该函按用地性质重新确认了“博鳌·香槟郡”项目的容积率，将该项目容积率分为了居住用地和酒店用地两部分，居住用地容积率1.067，酒店用地容积率0.92，同时作废（海规建函【2016】910号）《关于协助核实博鳌·香槟郡项目容积率的函》（以下简称910号函）和87号复函。

2017年6月14日税务局作出9号中止审理通知书。2017年6月14日税务局分别向海南省住房和城乡建设厅、琼海市规建局去函（琼地税函[2017]402号、琼地税函[2017]404号）税务局关于商请确认“博鳌·香槟郡”项目容积率的函（以下简称402号函、404号函），2017年7月14日琼海市规建局（海规建函[2017]639号）复函（以下简称639号复函），确认该项目的容积率为0.8。2018年4月27日，税务局恢复审理。2018年5月15日税务局作出9号复议决定，维持了税务稽查局作出的8001号处理决定书。欧*公司收到后不服，即提起本诉。

另查明，2013年琼海市规建局向琼海市国土环境资源局作出（海规建函[2013]25号）琼海市规建局《关于博鳌香槟郡项目的规划意见》（以下简称25号函），该项目居住用地容积率1.067，酒店用地容积率0.92。

原审认为，本案主要审理的是8001号处理决定书中对补缴土地增值税的决定及9号复议决定是否合法的问题。

首先，关于税务稽查局作出的8001号处理决定书对补缴土地增值税的决定是否合法的问题。根据6号实施细则第十六条“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体方法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。”及第2号公告第二条“您应当在销售（含预售）商品房套数过半时，自月份终了之日起15日内，向我们报送预缴土地增值税纳税申报表，预缴税款。”欧*公司于2011年1月1日至2014年12月31日取得的“博鳌·香槟郡”项目商品房销售收入318464262.85元（含应收未收款项）应计算预缴土地增值税，税务稽查局根据上述规定对欧*公司预征土地增值税符合法律的规定。

根据《海南省地方税务局关于明确土地增值税有关政策问题的通知》（琼地税发〔2014〕205号，以下简称205号通知）第四条规定“土地增值税清算项目的容积率按以下顺序依次确定：

（一）按国家主管部门对清算项目核发的建设工程规划许可证上标明的容积率确认；（二）国家主管部门对清算项目核发的建设工程规划许可证上未标明容积率的，按整体立项的建设工程规划许可证上标明的容积率确认；（三）按国家有关部门核发的建设用地规划许可证上标明的容积率确认；（四）按其他合理的方式确认”。

容积率可由国家主管部门核发的建设工程规划许可证或建设用地规划许可证上标明的容积率确认，但本案琼海市规建局给欧*公司核发的296号许可证和建设用地规划许可证均未标明容积率，税务稽查局向琼海市规建局去函后，按琼海市规建局回函中明确的欧*公司项目的容积率0.8来确定土地增值税清算率，该确认方式合理，并未违反法律法规的规定。

又根据74号意见第九条，我省享受税收优惠政策普通住房标准调整为：同时具备住宅小区容积率1.0以上，单套建筑面积144平方米以下(含144平方米)二个条件”的规定，普通住宅应同时符合小区容积率1.0以上、单套建筑面积144平方米以下（含144平方米）两个条件。欧*公司开发的“博鳌·香槟郡”项目作为一个容积率为0.8的整体房地产开发项目，不满足普通住房的标准，不属于普通住宅，因此税务稽查局按该项目为非普通住宅而预征土地增值税，符合相关规定。

至于欧*公司称税务稽查局在没有任何新证据、新事实的情况下作出的8001号处理决定书与4号决定书一致的问题。根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》第九十条第一款的规定：“人民法院判决被告重新作出行政行为，被告重新作出的行政行为与原行政行为的结果相同，但主要事实或者主要理由有改变的，不属于《中华人民共和国行政诉讼法》第七十一条规定的情形”。

经审查，税务稽查局重新作出的8001号处理决定书对确定欧*公司项目的容积率是依据琼海市规建局2017年1月24日的回函，4号决定书是税务稽查局自行计算欧*公司项目的容积率，税务稽查局重新作出的8001号处理决定书对确定欧*公司项目的容积率的主要理由改变，不属于《中华人民共和国行政诉讼法》第七十一条规定的情形。