财政部会计司发布 收入准则应用案例——预售商品房的收入确认

【例】甲公司是一家中国境内的房地产开发企业，在中 国境内从事房地产住宅项目的开发与销售。甲公司于 2×20 年 1 月通过招拍挂取得一块土地使用权，并在该块土地上开 发 A 小区商品房，于同年 10 月取得预售许可证之后开始预 售 A 小区商品房，预计将于 2×22 年 6 月竣工后交付给客户。2×21 年 3 月 1 日，甲公司和某客户签订商品房买卖合同，将 A 小区的一套商品房预售给购房人该客户（买受人，下同）， 付款方式为客户于合同签订日一次性全额支付合同价款。合 同的主要条款约定如下：

1.甲公司向该客户预售的商品房为：A 小区 1 号楼 1 单 元 3 层 303 室；

2.甲公司不能将该商品房出售给合同约定的购房人之外 的其他方； 

3.该商品房应于 2×22 年 7 月 31 日前交付给购房人，该 商品房在建期间购房人不拥有该商品房的法定所有权，不能 将在建商品房用于出售或抵押； 

4.在下列情形下购房人有权解除合同：（1）购房人所购 商品房套内建筑面积误差比绝对值超过 3%；（2）甲公司逾 期交房超过 30 天；（3）房屋交付后，主体结构质量不合格。除上述情形外，如果购房人单方要求解除合同，应当向甲公司支付合同价款的 20%作为违约.

本例中，甲公司的履约义务为向指定购房人销售建造的 商品房，针对该项履约义务：（1）甲公司负责建造商品房， 商品房在建期间购房人尚未取得相关商品房的法定所有权， 购房人并不能够在甲公司建造商品房的同时即取得并消耗 甲公司建造商品房所带来的经济利益。（2）甲公司在其自己 拥有土地使用权的土地上建造商品房，商品房建造期间购房 人尚未取得相关商品房的法定所有权，无法将该在建商品房 用于出售或抵押，也无权主导房屋的建设、改变房屋设计或 用途，表明购房人不能主导该商品房的使用并从中获得几乎 全部的经济利益，因此，购房人不能够控制甲公司履约过程 中在建的相关商品房。（3）合同约定购房人与甲公司销售的 商品房为指定楼栋门牌号的唯一房屋单位，甲公司不能替换 向购房人预售的房屋单位，也不能再与购房人之外的其他方 签订该指定商品房的买卖合同，甲公司将按照合同约定建造 房屋并按期交付给购房人，因此，该指定商品房具有不可替 代用途。但是，如果购房人单方要求解除合同，仅需向甲公 司支付合同价款的 20%作为违约金，表明甲公司并不能够在 整个合同期间内任一时点就累计至今已完成的履约部分收 取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。综合上述情 况，甲公司该商品房预售业务不满足在某一时段内履行履约 义务的条件，属于在某一时点履行的履约义务，甲公司应当 在购房人取得该指定商品房控制权时（通常为交付商品房 时）确认收入。

需要注意的是，如果因为购房人单方要求或者第三方原 因导致解除商品房买卖合同，除非房地产开发企业有权保留 预售房款全额并无需返还，且有相关法律法规支持的，才表 明房地产开发企业能够满足“在整个合同期间内有权就累计 至今已完成的履约部分收取款项”的条件；在我国相关法律 法规下，即使在商品房买卖合同中没有约定解约条款，按照 《最高人民法院关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法 律若干问题的解释》，如果因为购房人单方要求或者第三方 原因导致解除商品房买卖合同，购房人支付的违约金金额通 常并不能补偿在整个合同期间内任一时点房地产开发企业 就累计至今已完成的履约部分已发生的成本和合理利润。

分析依据：《企业会计准则第 14 号——收入》第四条、 第十一条等相关规定；《〈企业会计准则第 14 号——收入〉 应用指南 2018》第 12 页、第 33-40 页等相关内容。

文章来源：亿海财税