企业重组所得税特殊处理比一般处理政策优惠

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十条和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条规定，财政部、国家税务总局联合下发了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号），将企业重组分为一般性处理和特殊性处理两种政策，而特殊性处理优惠于一般性处理，现介绍如下： 

　　一、债务重组。企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上时，可以在5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额；企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定；企业的其他相关所得税事项保持不变。 

　　一般性处理则规定：企业在发生债权转股权时就必须按债务清偿和股权投资两项业务确认有关债务清偿所得或损失，而且重组所得也必须一次计入重组业务发生当年的计税所得额。 

　　二、股权收购。企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%时，收购企业取得被收购企业股权和被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础均可以被收购股权的原有计税基础确定；收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。 

　　一般性处理则规定：企业发生股权收购重组交易时收购方取得股权的价值以公允价值为基础确定；被收购方也必须按公允价值确认股权转让所得或损失。 

　　三、资产收购。受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%时，其转让企业取得受让企业股权和受让企业取得转让企业资产的计税基础均以被转让资产的原有计税基础确定。 

　　一般性处理则规定：企业发生资产收购重组交易时转让方取得股权和受让方取得资产的价值均以公允价值为基础确定；转让方也必须按公允价值确认资产转让所得或损失。 

　　四、企业合并。企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及在同一控制下发生不需要支付对价的企业合并时，可以选择按以下规定处理： 

1、合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。 

2、被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。 

3、可由合并企业弥补的被合并企业的亏损，其弥补金额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。 

4、被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。 

　　一般性处理则规定：接收合并的企业按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础，被合并企业的亏损也不得在合并企业弥补，而且被合并企业及其股东必须按企业清算进行所得税处理。 

　　五、企业分立。被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%时，可以选择按以下规定处理： 

1、分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。 

2、被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。 

3、被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。 

5、被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：一是直接将“新股”的计税基础确定为零；二是以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。 

　　一般性处理则规定：被分立企业对分立出去的资产按公允价值确认资产转让所得或损失；分立出去企业按公允价值确认接受资产的计税基础；被分立企业继续存在的，其股东取得的对价视同被分立企业分配进行处理；被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理；企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。 

　　此外，根据企业重组一般性处理政策规定，企业一旦发生注册名称、住所以及企业组织形式等重组事项时，如果是由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区）的，企业要视同清算、分配处理，股东也必须按重新投资成立新企业，企业的全部资产以及股东投资的计税基础也均以公允价值为基础确定；如果企业发生的重组事项属于其他法律形式简单改变时，直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继。而特殊性处理不存在这些问题，但必须注意以下几点： 

1、在一般情况下，特殊性税务处理必须同时满足以下条件： 

　　（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 

　　（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例必须达到上述规定的标准。 

　　（3）企业重组后连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。 

　　（4）重组交易对价中涉及股权支付金额必须符合上述规定比例。 

　　（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内没有转让所取得的股权。 

2、重组交易各方按上述一至五项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。其非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值） 

3、企业发生涉及中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易时，除应具备上述特殊性处理规定的条件外，还应同时符合下列条件，才可选择适用特殊性税务处理政策： 

　　（1）非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权。 

　　（2）非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权。 

　　（3）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资。 

　　（4）财政部、国家税务总局核准的其他情形。 

　　需要说明的是：居民企业一旦符合这些条件并选择适用特殊性税务处理政策时，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，还可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。 

4、在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。 

5、在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。 

6、企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将这些交易作为一项企业重组交易进行处理。 

7、企业发生符合特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。 

8、对企业在重组过程中涉及的需要特别处理的企业所得税事项，由国务院财政、税务主管部门另行规定。