土地增值税清算时，地下建筑如何分摊土地成本？

《国家税务总局关于修订土地增值税纳税申报表的通知》（税总函【2016】39号）附件《土地增值税纳税申报表（二）》填表说明第二条第（二）项第16点明确：表中每栏按照“普通住宅、非普通住宅、其他类型房地产”分别填写。

按照分类标准划分，车库与商铺、商业用房等应一并归类为“其他类型房地产”。根据目前政策，地下建筑物如何分摊土地成本，国家税务总局没有具体规定，在实务中，各地掌握的尺度有一定的差异。

1、以确权判定是否分摊。

（1）江苏省规定。《江苏省地方税务局关于土地增值税若干问题的公告》（苏地税规【2015】8号）第二条规定：“土地成本是指取得土地使用权所支付的金额。土地成本仅在能够办理权属登记手续的建筑物及其附着物之间进行分摊。在不同清算单位或同一清算单位不同类型房产之间分摊土地成本时，可直接归集的，应直接计入该清算单位或该类型房产的土地成本；不能直接归集的，可按建筑面积法计算分摊，也可按税务机关认可的其他合理方法计算分摊。”

根据江苏省的上述规定，地下建筑物如果能够办理权属登记手续，就应该分摊土地成本。

（2）新疆维吾尔自治区规定。《新疆维吾尔自治区地方税务局关于明确土地增值税相关问题的公告》（新疆维吾尔自治区地方税务局公告2016年第60号）第四条第（三）项规定：“关于无产权车位分摊土地成本问题，土地成本仅在可售面积中分摊，无产权的地下车位不分摊土地成本。”

2、直接以缴纳土地出让金确定。

例如，《广州市地方税务局关于印发2016年土地增值税清算工作有关问题处理指引的通知》（穗地税函【2016】188号）第二条第（一）项规定：“对国有土地使用权出让合同明确约定地下部分不缴纳土地出让金，或者地上部分与地下部分分别缴纳土地出让金的，在计算土地增值税扣除项目金额时，应根据《国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知》（国税发【2009】91号）第二十一条规定，土地出让金直接归集到对应额受益对象（地上部分或地下部分），不作为项目的共同土地成本进行分摊。”

根据广州市的上述规定，对国有土地使用权出让合同明确约定地下部分不缴纳土地出让金，或地上部分与地下部分分别缴纳土地出让金的，根据受益对象归集。

3、以计容判定是否分摊。

开发项目的容积率指一宗地块地上部分的开发强度(即地上建筑面积除以用地面积)，我国已经有部分地区开始尝试出让地下空间的使用权，且定有地下容积率。因此，一些地区规定以是否计容来确定分摊土地成本。各地具体规定举例如下:

(1)重庆市规定。《土地增值税等财产行为税政策执行问题处理意见》(渝财税【2015】93号文件发布)第一条第(五)项第1点第三款规定:“不计算房地产项目容积率的地下车库不分摊土地成本。”

(2)厦门市规定。《厦门市土地增值税清算管理办法》(厦门市地方税务局公告2015年第3号公布)第三十四条第二款规定:“同一个清算项目，可以将取得土地使用权所支付的金额全部分推至计入容积率部分的可售建筑面积中，对于不计容积率的地下车位、人防工程、架空层、转换层等不计算分推取得土地使用权所支付的金额。”

根据重庆市和厦门市的规定，凡是计容积率的部分要分摊土地成本，不计容积率的部分不需要分摊土地成本。

讨论地下建筑土地成本分摊问题，根本目的是说明不同的分摊方法对土地增值税清算的影响很大。土地增值税是按不同类型房地产分别计算增值率、并按超率累进税率计税的，如果把土地成本的绝大部分分摊给利用价值低的地下车库，就摊薄了住宅和商铺的土地成本，导致住宅和商铺增值率放大而地下车库出现较高的负增值率。

文章来源：智慧源地产财税