保理支付工程款土地增值税税前扣除分析

本期导读

保理支付工程款是指开发商（甲方）与提供服务方（乙方）已经签订合同并提供服务，在支付工程款环节，甲方在乙方同意的前提下将工程款债务转让给保理公司，由保理公司先行支付合同款，甲方对乙方的债务转移到甲方对保理公司债务的行为，实质是一种融资方式。

1、关于融资服务费的处理

单独签订合同支付给保理商的融资服务费属于融资服务费，本质属于利息。不论是甲方支付还是乙方支付，均属于增值税应税范围，由保理商开具增值税发票-融资服务费。

单独支付的融资服务费不得在土地增值税税前扣除。不属于开发成本正列举内容。

部分保理合同，通过保理融资，施工方将保理融资的利息重新转嫁回开发单位，这部分融资利息将以工程价格增调的形式计入建安成本内，即融资服务费开具的是工程款发票。此种情况下融资服务费进入建安成本。开发单位可以以此开具的工程发票进行增值税进项抵扣，企业所得税税前扣除。

土地增值税扣除如果在工程款增加的补充协议里明确约定了就是增加的融资服务费，税务局有可能认为是实质属于融资服务费而不是工程款剔除。

2、保理商支付是否能替代供应商支付的问题（三流不一致问题）-土地增值税税前扣除

政策要求

北京市土地增值税清算实务中对于工程款成本的据实扣除强调实际支付，北京市土地增值税清算规程 2016年 7号公告 

第三十二条 在土地增值税清算中，扣除项目金额应当符合下列要求：

（一）经济业务应当是真实发生的，且是合法、相关的。

（二）扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须实际发生并取得合法有效凭证。

关于三流一致

在保理支付工程款行为中，会存在付款方与发包方不一致的行为。付款方与发包方不一致实质是因为保理支付工程款构成了债权债务转让。

“三流一致”的概念来源于（国税发〔1995〕192号）《关于加强增值税征收管理若干问题的通知》文件。文件规定：“一、关于增值税一般纳税人进项税额的抵扣问题。（三）购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。”在实践中，大家将上述规定，简称为“三流一致”。

三流一致强调资金流、发票流、货物流一致。在保理支付工程款行为中，发票流与货物流一致，资金流不一致是由于债权债务转让行为产生的，保理商实质是代甲方提前支付工程款，在有三方协议的前提下，不存在三流不一致的税收风险。

关于成本和费用必须实际发生

关于成本和费用必须实际发生，实务中掌握为除质保金以外必须实际支付。在保理支付工程款行为中，甲方可以提供保理方实际支付工程款的凭证。工程承包方已经提供了工程服务，完成工程服务并开具发票，收到了工程价款，故实质甲方与乙方的合同权利义务已经全部完成。故保理方实际已经支付工程款就可以证属工程成本已经实际发生。从目前实务操作来看，税务局是否会要求甲方必须支付给保理商，才认定实际支付需要与税务机关协商。