增值税税率降低后，付款方是否有权扣除或要求退还税金差额？
近日，笔者在经办一起建工有关案件时，某建筑工程企业A公司与某建筑劳务企业B公司均为一般纳税人，在结算劳务分包款时产生了纠纷，原因在于建筑服务增值税税率由签订合同时的11%降低到了现在的9%，B公司现在只能给A公司开具9%的增值税专用发票，导致A公司可以抵扣的增值税进项税额减少了2%，根据合同总价款计算该税金差额约26万元。A公司在支付工程尾款时，拟以增值税税率降低为由主张扣除该部分对应的税金差额。
那么在本案中，A公司能否以增值税税率降低为由主张在工程尾款中抵扣或要求收款方退还税金差额？目前法院的裁判观点又是如何？笔者将以此为切入点，进行分析。
一、建筑业增值税税率调整历程
二、产生争议的原因 首先，增值税作为流转税，其税负可通过流转环节进行转嫁，流转环节的销售方（收款方）作为纳税义务人就该环节的增值部分缴纳增值税，流转环节的购买方（付款方）作为一般纳税人，其从开票方获取的增值税专用发票记载的进项税额可用于抵扣自身应当缴纳的销项税额，销项税额减去进项税额，即为当期应纳增值税税额。因此，增值税税率降低将直接影响付款方予以抵扣的增值税税额，导致付款方当期应纳税额增加，收款方应纳税额减少，从而产生争议。
其次，增值税作为价外税，其税款与合同价款相互分离，彼此独立，即增值税销项税额或进项税额=合同总价/（1+增值税税率）*增值税税率。因此，在合同总价未发生变化的情况下，增值税税率降低，销售方（收款方）所需缴纳的增值税税额随之减少，相比合同签订时计算的、其本应得到的不含税价有所增加，由此获益。
综上，增值税税率降低将直接减少付款方予以抵扣的增值税税额，导致付款方的税费成本增加，收款方因此获益，故此，付款方主张扣减税金差额并不损害收款方签订合同时的利益。实践中，因增值税税率降低引起的争议不断，随着商事活动的增多以及商事主体纳税意识的提升，该类争议数量也会随之增加。
三、司法裁判观点
（一）商事行为首先应当尊重双方意思自治原则 商事合同系当事人基于意思自治原则而缔结的合同，若合同当中对于税金差额处理有约定，则应充分尊重合同当事人的约定。如合同中存在“增值税税率降低产生的税金差额不影响结算金额”“乙方在履行本合同期间税率调整而不调整合同总价”“付款方可从应付款项中扣减因增值税税率降低产生的税金差额”等约定的，应按照合同约定履行。 （二）当事人没有约定的，依照调整以后的税率进行结算，如因一方过错导致对方产生额外税金成本的，税金差额应由过错方承担
（三）当事人没有约定的，税率调整属于双方当事人签订合同时不可预见的变化，应当适用调整后的税率，合同含税总价不变，税率变化产生的收益或者风险均应当归属于销售方
通过检索上述案例，我们得知：
（1）在合同就税金调整产生的差额存在约定的情况下，人民法院倾向于遵循双方合意，以约定为主；
（2）在没有特殊约定的情况下，司法裁判一般倾向于认定适用调整以后的税率，因为税率调整系当事人签订合同时无法预见的变化，且销售方（即收款方）是增值税纳税义务人，税率调整的风险在于销售方（收款方），相应的税率下调的利益也应当归属于销售方（收款方），合同含税总价不应调整或变更；
（3）如因一方过错导致对方产生额外税金成本的，税金差额应由过错方承担。
四、律师建议
（一）税务条款属于商业合同的重要组成部分 税务成本作为商事主体在开展商业活动过程中的重要考量因素，与商业行为相伴相生。换言之，商业合同是税务条款的重要依托，税务条款是商业合同的关键内核，随着商业活动日趋多样化，税务征管体系逐步完善化，交易过程中引发的税款争议也与日俱增。笔者经办案件所涉A、B两家公司之所以会引发纠纷，源于在风险预防阶段也即合同签订时，双方均未将税率调整这一不可抗力因素纳入其中。 作为市场经济活动的参与者和风险的把控者，在开展商务洽淡或签订合同时，除商务条款、法律条款之外，也应当站在己方的立场上，充分考虑合同所涉的税务因素：如开票时间是“先票后款”还是“先款后票”、发票类型是“增值税普通发票”或“增值税专用发票”、付款方式是“一次性收款”还是“分期收款”、适用税率是“一般纳税人选择一般计税方法适用的税率”还是“一般纳税人选择简易计税方法适用的税率”亦或是“小规模纳税人适用的征收率”，同时也包括对税收优惠政策的把握和考量。 （二）合同明确约定“税差利益归属” 结合上述分析，为避免日后增值税税率调整引发结算争议，笔者建议在签订书面合同约定价款、明确税率的同时，当事人应当结合自身身份针对“税差利益归属”作出如下约定”： 1、站在发包方（付款方）角度：“本合同履行期间，不含税价格不因国家税率变化而变化，如遇国家的税率调整，则价税合计的价格应相应调整”或“因增值税税率降低产生的税金差额利益归属于付款方，付款方有权主张退还或扣除”。 2、站在承包方（收款方）角度：“本合同履行期间，若国家税率发生变化的，适用最新的增值税税率，但不含税价款及合同含税总价格均不做任何调整”或“因增值税税率降低产生的税金差额利益归属于收款方，付款方无权主张退还或扣除”。 二〇二三年十一月十四日 文章来源：曾律说法进行时
