增值税差额纳税规定及举例之——房地产开发企业销售房地产：只适用于一般纳税人一般计税方法

自2026年1月1日至2027年12月31日，房地产开发企业销售其开发的适用一般计税方法计税的房地产项目，受让土地时向政府部门支付的土地出让金、征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益（以下统称土地价款），以及在取得土地时向其他单位或个人支付的货币形式拆迁补偿费用，允许从含税销售额中扣除。

一、弄清几个概念：

（一）土地价款：

土地价款包括房地产开发企业向政府部门支付的土地出让金、征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益。

1.土地出让金?指通过招拍挂等方式取得土地使用权时，向政府缴纳的成交价款；

?2.征地和拆迁补偿费用?包括对原土地使用权人或居民的货币补偿、安置支出等；

?3.土地前期开发费用?如“三通一平”、“七通一平”等基础设施建设投入；

“三通一平”是建筑工程施工前必须完成的前期准备工作，是项目能够正式动工的基础条件，通常由建设单位负责落实。指?通水?（指施工用水和生活用水接入施工现场）、?通电?（施工用电接到现场）、?通路?（场外道路通达施工现场入口）、?场地平整（清除施工范围内的障碍物，进行土方挖填，使场地达到设计标高和平整度，便于放线、打桩和施工布置） 。

“七通一平”是在“三通一平”基础上的进一步升级，达到可直接进行二级开发的“熟地”标准。?指通路?、?通给水?、?通排水?、?通电?、?通讯?、?通燃气?、?通热力?、土地平整完毕，无障碍物，具备施工条件。

4?.土地出让收益?即政府在土地出让中获得的?纯收益部分?，通常体现为：土地出让总价款中，扣除征地拆迁、补偿安置、基础设施建设等成本后，?财政实际留存的净收入?。

比如，某地块总出让价款为10亿元，其中：征地拆迁补偿支出5亿元，前期开发支出2亿元，政府实际获得净收益3亿元。则这?3亿元即为“土地出让收益”?，属于允许扣除的土地价款范围。

（二）当期允许扣除的土地价款：

当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款

举例：2026年3月，某房地产开发项目向政府支付的土地出让金、征地补偿、拆迁补偿等合计50000万元，房地产项目总可售建筑面积?100000㎡，当期销售房地产项目建筑面积7500㎡。则

当期允许扣除的土地价款=7500÷100000×50000=3750万元

（三）当期销售房地产项目建筑面积：

指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。即“已实现销售并申报纳税”的房产面积?。

其不等同于“合同签订面积”或“收款面积”，而是以?增值税纳税义务发生时间?为准绳，确认的应税行为对应的实际销售面积。

举例：某房企2026年3月收到预收款1090万元（含税），对应面积100㎡；房屋于2026年6月交付，此时才产生增值税纳税义务；则这?100㎡计入“当期销售房地产项目建筑面积”是在2026年6月所属的申报期?，而非3月。

（四）房地产项目可供销售建筑面积：

指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。

“当期销售房地产项目建筑面积”和“房地产项目可供销售建筑面积”，是指计容积率地上建筑面积。

地下车位、人防工程、公共配套设施（如物业用房、幼儿园、社区用房等）建筑面积若未单独作价销售，且不计入容积率，则不纳入“当期销售房地产项目建筑面积”和“房地产项目可供销售建筑面积”的计算范围?。

即使地下车位、人防工程有产权并可转让，只要其面积?未纳入容积率计算?，就不能参与土地价款的扣除；

公共配套设施若未单独作价，其建设成本计入开发间接费，不能通过建筑面积分摊土地价款?。

（五）拆迁补偿费用?：

房地产开发企业差额计税中允许扣除的拆迁补偿费用，仅限于企业向其他单位或个人支付的货币形式补偿，且必须是为取得土地而实际发生的、真实合规的支出?。

这类费用主要指房地产开发企业在获取土地过程中，因拆迁行为向以下对象支付的?货币性补偿?：

?1.被拆迁的单位或个人?：包括被征收房屋的所有权人（如居民、企业等），支付给其的拆迁补偿款，用于补偿其房屋、附属设施、装修等价值损失。

?2.土地使用权人?：在取得土地时，向原土地使用权人支付的与拆迁相关的货币补偿。

3?.其他权利人?：如承租人、实际使用人等，在符合政策和协议约定的情况下，企业支付的合理货币补偿等。

注意：非货币性补偿（如产权调换、实物安置、提供安置房等）支出，不得作为差额扣除项目。

纳税人需注意保留拆迁协议、支付凭证、银行流水等证明材料，以证明费用的真实性与合规性。若无法提供合法有效凭证，即使实际发生补偿行为，也不得从销售额中扣除。

二、计税：

计税销售额 = （含税销售额 - 当期允许扣除的土地价款 - 当期允许扣除的拆迁补偿费用）÷（1+9%）

销项税额=计税销售额×9%

三、项目公司土地价款扣除：

房地产开发企业（包括多个房地产开发企业组成的联合体）受让土地向政府部门支付土地价款后，设立项目公司对该受让土地进行开发，同时符合下列条件的，可由项目公司按规定扣除房地产开发企业向政府部门支付的土地价款。

（一）主体变更合法：

房地产开发企业、项目公司、政府部门三方签订变更协议或补充合同，将土地受让人变更为项目公司。

拿地后尽快启动三方协议签署，避免土地使用权先登记至母公司名下。若土地已登记至母公司，再过户至项目公司，属于“二次转让”，需缴纳增值税、契税、土地增值税等，且可能导致无法享受差额扣除优惠。

（二）土地条件和价款不变：

政府部门出让土地的用途、规划等条件不变的情况下，签署变更协议或补充合同时，土地价款总额不变。

禁止借变更之机重新议价或增加成本。土地价款由母公司代付后，应及时通过增资或借款方式注入项目公司，并留存凭证。如果存在资金混同、无合法依据的资金划转等行为，易被认定为抽逃出资或利益输送。

（三）股权全程持有：

项目公司存续期间的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有。

“?存续期间?”：不是临时持股，而是贯穿项目开发、销售、清算全过程。

“?全部股权?”：意味着母公司必须100%持股，任何引入外部股东的行为都将导致项目公司丧失差额扣除资格。因此，项目公司设立时即由母公司100%出资，后续不得引入新股东。

四、注意事项：

（一）凭证合规。

从含税销售额中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规或者税务总局规定的合法有效凭证留存备查。否则，不得扣除。

向政府支付土地价款的，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

向其他单位或个人支付的货币形式拆迁补偿费用，以拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料为合法有效凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

若票据内容不规范、项目不清晰，或通过非财政渠道支付（如向平台公司转账），则可能被税务机关认定为“不合规凭证”，导致土地价款不得扣除。

（二）建立台账。

 一般纳税人应建立台账登记土地价款的扣除情况，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。

（三）可以简易。

一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。

房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。

（四）政策期限。

以上差额征税政策适用期间为2026年1月1日至2027年12月31日。到期后如何执行，以官方最新公告为准。

五、举例：

2025年12月，?A房地产集团?通过“招拍挂”取得山东省济南市一宗住宅用地；土地面积100亩，?支付土地总价款?6亿元?（含土地出让金、征地补偿、前期开发等），财政票据抬头为A房地产集团；

A集团计划成立全资子公司——?滨海置业有限公司?（以下简称“滨海置业”），作为该项目的开发主体。

第一步：签订三方变更协议：

A集团、滨海置业、济南市自然资源和规划局三方共同签署《国有土地使用权出让合同补充协议》，明确：原《国有建设用地使用权出让合同》项下的受让人由“A房地产集团”变更为“滨海置业”，其他条款不变。

协议中注明：土地用途为?城镇住宅用地?，容积率≤2.5，建筑密度≤30%，?规划条件未作任何调整?；

济南市不动产登记中心据此将土地使用权直接登记至?滨海置业名下?。

第二步：确保土地条件与价款不变：

在补充协议签署过程中，?政府未对土地用途、容积率、开发强度等规划条件进行修改?；

土地价款总额仍为6亿元，?未因主体变更而增加或分拆?；

第三步：100%股权全程持有：

A集团以现金出资?1亿元?，设立滨海置业，持股比例?100%?；滨海置业的公司章程明确规定：公司全部股权由A房地产集团持有，未经董事会一致同意，不得对外转让。

项目开发期间（2026年1月—2028年12月），?未引入任何外部股东?；即使后期引入信托融资、银行贷款，也仅通过?债权形式?注入资金，?不稀释股权?。

2026年3月，项目总可供销售建筑面积120000㎡（均为计容地上住宅），地下车位面积20000㎡（不计容，不参与分母计算），当期销售建筑面积8000㎡（已交付并申报纳税），含税销售额9720万元（单价1.2万元/㎡，9%税率），支付土地价款60000万元。则当期销项税额计算为：

当期允许扣除的土地价款=8000÷120000×60000=4000万元

扣除后销售额 = (9720 - 4000) ÷ (1 + 9%) = ?5247.71万元?

销项税额 = 5247.71 × 9% = ?472.29万元

六、政策依据：

《国家税务总局关于发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）

《财政部 税务总局关于增值税法施行后增值税优惠政策衔接事项的公告》（财政部 税务总局公告2026年第10号）第四条第（九）项

文章来源：税颜