在建工程暂估入账转入固定资产的税会处理
企业在建工程在完工后达到预定可使用状态，却未取得全额发票，只能暂估入固定资产。
《企业会计准则第 4 号——固定资产》规定：已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
国税函[2010]79号规定：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。
国税函[2012]15号规定：从投入使用后12个月算起关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告，对于超过5年未能取得发票的，不应再进行纳税调减。
2012年4月，国家税务总局所得税司巡视员卢云在访谈中明确指出，国税函[2010]79号文件第五条所指的调整包括根据发票调整企业已投入使用的固定资产的计税基础以及折旧额。
甲公司以出包方式建造一幢办公大楼，2019年6月达到预定可使用状态，工程造价960万元，施工方已开具发票金额864万元，剩余96万当年未取得发票，工程款项尚未结清。会计与税法规定的使用寿命均为20年，残值率为0。
2019年6月暂估转入固定资产：
借：固定资产 9,600,000
贷：在建工程 9,600,000
7~12月累计折旧：
借：管理费用 240,000
贷：累计折旧 240,000
暂估入账后12个月内且次年所得税汇算清缴前全额取得发票。
2020年4月进行竣工结算，实际取得发票120万，工程实际成本984万。
1、调整固定资产账面价值
借：在建工程 240,000
贷：银行存款 240,000
借：固定资产 240,000
贷：在建工程 240,000
2、税会差异
会计上：
2020年1~4月月折旧额40,000
5~12月月折旧=(9,840,000-40,000×10)÷(20×12-10)=41,043.48
年折旧额=4×41,000+8×41,043.48=488,347.83
税法上：
月折旧=9,840,000÷(20×12)=41,000
①调整2019年7~12月累计折旧
6×41,000=246,000
246,000-240,000=6,000
2019年度所得税汇算清缴时，在企业所得税申报表“资产折旧、摊销纳税调整明细表”中调减。
②调整2020年折旧额
2020年1~12月每月计提折旧41,000
年折旧=41,000×12=492,000
③2020会计折旧和税法折旧差异
2020年度所得税汇算清缴时
应调减应税所得额=492,000-488,347.83=3,652.17
④2020年以后
每年会计折旧=492,521.74
每年税法折旧=492,000
每年应调增应税所得额=492,521.74-492,000=521.71。
该差异属于永久性差异。
暂估入帐后12个月内次年汇算清缴后取得发票
2020年6月进行竣工结算，取得120万发票。
1、调整固定资产账面价值
借：在建工程 240,000
贷：银行存款 240,000
借：固定资产 240,000
贷：在建工程 240,000
2、税会差异
会计上：
2020年1~6月月折旧额为40,000
7~12月月折旧额=(9,840,000-40,000×12)÷(20×12-12)=41,052.63
年折旧额=6×40,000+6×41,052.63=486,315.79
税法上：
月折旧=9,840,000÷(20×12)=41,000
2019年7~12月累计折旧=6×41,000=246,000
246,000-240,000=6,000
因2019年汇缴时未调整折旧额，按规定，企业需向税务机关补充申报申请退税。假设所得税税率为25%，应退税额：
6,000×25%=1,500
其他税会差异调整事项同上情况，不再重复计算。
暂估入账后12个月内未取得发票
以上述为例，若估价入账时间为2019年3月，至2020年3月仍未取得发票，但在2019年年度企业所得税汇算清缴期，即2020年5月31日前取得发票，又该如何处理？
根据国家税务总局公告2011年第34号的规定：企业在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照规定提供无法取得发票的相关证据资料，相应支出不得在发生年度税前扣除，于年度企业所得税纳税申报时，应当调增应纳税所得额。
根据《税收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。对于超过5年未能取得发票的，不应再进行纳税调减。
按照上述规定，2019年暂估入账时，960,000无发票，在2019年度企业所得税汇算时应调增应纳税所得额：
960,000÷(20×12)×6=24,000
待取得发票后可再进行相应追溯调减，取得发票时间最长不得超过5年，超过5年的不再按发票的金额重新计算可扣除的折旧。
文章来源：梁好财税工作室
