一文读懂！房地产企业扣留工程质保金的财税处理

房地产企业和施工企业在签订工程承包合同时，会在条款中特别注明注明在工程竣工验收后，从应支付给施工方的工程款中直接扣留一定比例的金额作为质保金。质保金的作用实际上是房地产企业确保工程质量对施工企业进行作业监控的一项保障性措施。待质保期结束后，再将上述款项返还给施工企业。一旦质保期内建设项目出现质量问题，房地产企业会视情况扣留质保金。

参照总领性文件是建质〔2017〕138号《住房城乡建设部财政部关于印发建设工程质量保证金管理办法的通知》相关规定：

建设工程质量保证金是指发包人与承包人在建设工程承包合同中约定，从应付的工程款中预留，用以保证承包人在缺陷责任期内对建设工程出现的缺陷进行维修的资金。

这里需要对规定当中的关键词进行解读一下：

1．条款当中明确“质保金”必须在建设工程承包合同中约定，其他形式的补充协议注明通常是不认可的。

发包人应当在招标文件中明确保证金预留、返还等内容，并与承包人在合同条款中对涉及保证金的下列事项进行约定：

(1) 保证金预留、返还方式；

(2) 保证金预留比例、期限；

(3) 保证金是否计付利息，如计付利息，利息的计算方式；

(4) 缺陷责任期的期限及计算方式；

(5) 保证金预留、返还及工程维修质量、费用等争议的处理程序；

(6) 缺陷责任期内出现缺陷的索赔方式；

(7) 逾期返还保证金的违约金支付办法及违约责任。

2．“缺陷”二字是指建设工程质量不符合工程建设强制性标准、设计文件，以及承包合同的约定。比如说：

(1) 偷工减料，或者因材料不合格导致工程质量不合格;

(2) 未按图施工，未按施工技术标准施工;

(3) 工人技能太差、质量管理粗放;

(4) 对于甲供材料，未经检验合格或者明知不合格而使用;

(5) 对于设计方案和图纸，应当能够判断其缺陷，没有判断或者没有提出;

(6) 承包人不具备施工资质，因资金、技术、设备、管理造成工程质量问题。

3．“缺陷责任期”一般为1年，最长不超过2年，由发、承包双方在合同中约定。

缺陷责任期从工程通过竣工验收之日起计。由于承包人原因导致工程无法按规定期限进行竣工验收的，缺陷责任期从实际通过竣工验收之日起计。由于发包人原因导致工程无法按规定期限进行竣工验收的，在承包人提交竣工验收报告90天后，工程自动进入缺陷责任期。

发包人应按照合同约定方式预留保证金，保证金总预留比例不得高于工程价款结算总额的3%。合同约定由承包人以银行保函替代预留保证金的，保函金额不得高于工程价款结算总额的3%。

关于预留方式的选择，主要取决于项目是通过政府投资还是社会投资途径。

缺陷责任期内，实行国库集中支付的政府投资项目，保证金的管理应按国库集中支付的有关规定执行。其他政府投资项目，保证金可以预留在财政部门或发包方。缺陷责任期内，如发包方被撤销，保证金随交付使用资产一并移交使用单位管理，由使用单位代行发包人职责。

社会投资项目采用预留保证金方式的，发、承包双方可以约定将保证金交由第三方金融机构托管。

目前，国家主要推行银行保函制度，承包人可以银行保函替代预留保证金。

（一）增值税

参照国家税务总局公告2016年第69号《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》规定：

纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。

工程完工向甲方结算工程款时，如果工程总价款包括质保金，也就是说工程质保金对应开具增值税发票，则在开具发票时缴纳增值税；如果工程质保金没有开到工程发票中，在实际收到时缴纳增值税。

（二）企业所得税

参照国税函〔2008〕875号《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》规定：

企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。

由于质保金属于工程价款结算之后发包人预留的资金，因此对应的建造合同收入已经确认，企业所得税纳税义务已在工程价款结算所在年度确认。

这里面区分为具体的两种情况：

（1）缺陷责任期内未发生质量缺陷，承包人如期收到质保金，属于债权转化为货币资金，不涉及企业所得税的问题。

（2）缺陷责任期内发生质量缺陷，承包人承担维修责任发生的支出，可以在企业所得税前据实扣除；如果未承担维修责任，被发包人扣除或者索赔的金额，根据相关凭据，也可在企业所得税前扣除，因为这部分支出属于与生产经营有关的支出。

（三）土地增值税

参考国税函〔2010〕220号《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》相关规定：

房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。

因此，在实务中，房地产企业在土地增值税清算前，肯定会要求施工企业开具工程质保金发票予以计算扣除。

站在房地产的角度，工程质保金本身是支付工程款项的组成部分，只是这部分款项具有一定的担保性质，可以将其拆分计入“应付账款”科目核算，后期在质量缺陷期届满验收工程质量后再做相应的账务处理。

对于适用新收入准则的建筑企业来说，质量缺陷期到达之前，质保金用“合同结算”科目核算，质量缺陷期达之后未发生质量缺陷或已履行维修义务后，自“合同结算”科目转入“应收账款”科目。

根据新收入准则的规定，企业已向客户转让商品（或服务）而有权收取对价的权利在“合同资产”科目核算，仅取决于时间流逝因素的权利在“应收账款”科目核算。

但由于建筑企业的工程计量和收入确认的特殊性，根据收入准则指南，建筑企业通常应设置「合同结算」科目，以反映同一合同下涉及与客户结算对价的合同资产或者合同负债，期末报表列示时，根据本科目余额方向和流动性，分别列示在「合同资产」、「合同负债」、「其他非流动资产」、「其他非流动负债」等报表项目。

对于不适用新收入准则的建筑企业来说，则不用通过“合同结算”类科目核算，直接通过“应收账款”科目进行后续核算即可。

文章来源：财税聚焦