房地产企业分期开发项目节约土地增值税策略一：提前安排项目内“公共配套设施”建设

有不少房地产企业实行分期开发项目，而项目内的“公共配套设施”的建设安排时间涉及到房地产企业清算中的土地增值税问题!为了使分期开发项目内的“公共配套设施”建设成本能在土地增值税清算中扣除，务必先安排建设项目内的“公共配套设施”，而不能将项目内的“公共配套设施”安排在最后的期限建设。

1、税收法律依据分析

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第六条规定，计算土地增值税的扣除项目包括“新建房及配套设施的成本、费用”。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条第（二）款规定，开发土地和新建房及配套设施(以下简称房地产开发)的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本(以下简称房地产开发成本)，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条“土地增值税的扣除项目”第（一）款规定，房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，应根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第六条及其实施细则第七条的规定执行。除另有规定外，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。

国税发[2006]187号第四条“土地增值税的扣除项目”第（三）款规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：

1、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；

2、建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；

3、建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

国税发[2006]187号第四条“土地增值税的扣除项目”第（四）款规定，房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。

   国税发[2006]187号第四条“土地增值税的扣除项目”第（五）款规定，属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》（国税发[2009]91号）第二十四条的规定，审核公共配套设施费时应当重点关注：“……多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，是否按项目合理分摊。”由此可见，如果发生的公共配套设施费是多个（或分期）项目共同发生的，要按可售建筑面积占比法或其他合理方法进行分摊，分摊后据以扣除。

2、涉税分析

根据以上税收政策，土地增值税前扣除的“公共配套设施”成本必须同时满足以下四个条件：

第一，在土地增值税前扣除的“公共配套设施”成本必须是房地产项目内实际发生的成本，如果“公共配套设施”的成本，没有实际发生，则不可以在土地增值税前进行扣除。

第二，在土地增值税前扣除的“公共配套设施”成本，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。

第三，在土地增值税前扣除的“公共配套设施”成本，必须是在项目内已经建成的“公共配套设施”发生的成本。

第四，分期项目内发生的“公共配套设施”成本必须按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。

3、公共配套设施的税收筹划策略：在项目内优先安排“公共配套设施”的建设

当房地产企业分期开分项目时，为了节约土地增值税，必须将各期项目分摊的“公共配套设施”成本项目先建设，致使各期项目土地增值税清算时可以扣除其分摊的“公共配套设施”成本。下面以甲房地产企业分期开发项目为例进行分析。

甲房地产企业，分三期开发某高档住宅小区项目，其中一、二期是高档住宅，第三期是公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心，预计建设周期为2年，预算造价8500万元。目前该项目一、二期已销售90%，符合土地增值税清算条件。第三期的公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心还在筹建之中。企业在清算一、二期的土地增值税时，按一、二期的建筑面积分摊扣除了幼儿园和社区文化活动中心的预算成本8500万元，其中一期扣除5500万元，二期扣除3000万元。可是税务局对一、二期住宅土地增值税清算时分别扣除的5500万元和3000万元的“公共配套设施”成本不予认同，结果导致甲房地产企业要多交3000多万元的土地增值税。为什么甲房地产企业在土地增值税清算时，不可以扣除“公共配套设施”成本？理由如下：

第一，第三期的公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心的成本没有实际发生，当然没有实际发生的成本发票。

第二，第三期的公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心还没有建成，正在筹建之中。

第三，没有建成的“公共配套设施”，不可以预提成本在土地增值税前扣除，但可以预提成本在企业所的税前扣除。根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》国税发[2009]31号第三十二条的规定，尚未建造或尚未完工的公共配套设施，可按预算造价合理预提建造费用，在企业所得税前扣除必须具备以下条件：此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造。

第四，只有甲房地产企业第三期的公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心已经建成后，并取得合法的成本发票后，才可以考虑在第一期和第二期的清算项目中进行分摊。可是本案例中的甲房地产企业没有将第三期的公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心建成，根本谈不上在土地增值税前扣除，更谈不上在第一期和第二期开发项目中进行分摊扣除的问题。

   因此，如果案例中的甲房地产企业先把公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心作为第一期的项目，先建设完工，再把一、二期的高档住宅作为二、三期开发建设，则公共配套设施幼儿园和社区文化活动中心的预算造价8500万元可以在土地增值税前扣除，可以节约3000万元的土地增值税。

文章来源：肖太寿 亿海地产建筑财税