房地产开发企业应税收入的稽查风险管理
导语
房地产预售合同不按合同约定时间入账收入，不以此作为增值税等税种的应税收入，不但影响到财政部、税务总局公告2022年第14号公告的准确执行，还会直接影响到《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的准确执行，更会影响《土地增值税清算管理规程》的准确执行。一旦被税务稽查，轻则会被认定未及时做收入、推迟纳税义务而被补税并加收滞纳金，重则会被认定为进行虚假纳税申报骗取国家退税款的偷税行为。
一、企业所得税
《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）用第六条、第七条对“应税收入”做了明确的规定。 第六条规定：企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认： （一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。 （二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。 （三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。 （四）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。 第六条是根据合同约定收款时间和金额来确认收入的。该条明确对《预售合同》是确认收入的，如不确认收入，则是“少记收入” 性质。 第七条是根据房产的最终去向来确认收入的，对非销售方式处理房产是需要视同销售而作为“应税收入”的，而并不一定需要《房地产销售合同》或《房地产预售合同》作为确认应税收入依据。 第七条规定：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为： （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定； （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定； （三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。可见，不但稽查根据《房地产销售合同》《房地产预售合同》检查应税收入是否申报纳税是有法律依据的，而且，根据实际销售状况稽查未入账的房产交易并以此确认应税收入，也是有法律可依的。 二、土地增值税 《土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号 ）用了2条对收入进行规定。其中：第十八条规定了税局资料审核和实地核查的手段。第十九条又单独对非直接销售和自用房地产的收入做出了规定。 第十八条规定：审核收入情况时，应结合销售发票、销售合同(含房管部门网上备案登记资料)、商品房销售(预售)许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，重点审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实计税收入;对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，而发生补、退房款的收入调整情况进行审核;对销售价格进行评估，审核有无价格明显偏低情况。必要时，主管税务机关可通过实地查验，确认有无少计、漏计事项，确认有无将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等情况。 第十九条规定：非直接销售和自用房地产的收入确定 (一)房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定;2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。(二)房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。由此可见，通过这两条规定，税局即可对未入账的应税收入进行锁定，未按合同约定计入收入申报纳税的预售款即插翅难逃。 税务部门检查认定“隐瞒商品房实际交付情况，推迟确认增值税销售额”，应是依据合同约定收款时间和企业实际收款时间而确定，其关于该行为涉及到的增值税销售额定位是正确的，也完全符合14号公告的法律定位。《 财政部 税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》（财政部 税务总局公告2022年第14号，简称14号公告）在第六点对税务执法如何执行统计部门所言“营业收入”的口径做了明确规定。其指出“营业收入”判定标准就是“增值税销售额”，而这个销售额却不单是那些房企在账面显示的和增值税申报表显示的增值税销售额，而应是税务实际确认的金额。其第六条规定：本公告所称中型企业、小型企业和微型企业，按照《中小企业划型标准规定》(工信部联企业〔2011〕300号)和《金融业企业划型标准规定》(银发〔2015〕309号)中的营业收入指标、资产总额指标确定。其中，资产总额指标按照纳税人上一会计年度年末值确定。营业收入指标按照纳税人上一会计年度增值税销售额确定;不满一个会计年度的，按照以下公式计算：增值税销售额(年)=上一会计年度企业实际存续期间增值税销售额/企业实际存续月数×12 本公告所称增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。适用增值税差额征税政策的，以差额后的销售额确定。也正因此，税务稽查才有必要对增值税进项留抵退税实施稽查，也才能对稽查出的收入确认为增值税销售额，也才能据此认定房企多申报退税要补税并加收滞纳金。 文章来源：房地产财税咨询
