房地产企业建造临时售楼部如何财税处理

 营销设施建造费用是指为了有利于营销项目的开产品而建造的不动产发生的建造支出以及装修支出。对于建造在项目红线内、主体之外，并且将来会拆除的临时售楼部发生的建造费用以及装修支出如何财税处理？

 一、企业所得税方面，根据国税发 [ 2009 ]31号 第二十七条规定，开发产品计税成本支出的内容包括土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费和开发间接费六大项。其中间接费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。即主体外的建造临时售楼部所发生的费用应当予以资本化，通过“开发成本----开发间接费----项目营销设施建设”核算。也就是说，从企业所得税的角度，所有营销设施建造费是属于开发商品房的必然成本，所以，建造临时售楼部的费用应当计入开发成本。

  二、土地增值税方面，2010年8月23日，国家税务总局纳税服务司解答：房地产企业在开发小区内、主体外修建临时建筑物作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修费用，应计入房地产销售费用扣除。售楼部、样板房内的资产，如空调、电视机等资产性购置支出，不得在销售费用中列支。从税总纳税服务司的解答中不难看出，房地产企业在开发小区内、主体外修建临时性建筑物作为售楼部的，其发生的设计、建造、装修等费用，不得在土地增值税税前扣（如果是在开发产品中经装修作为售楼部，其装修成本最终会通过售楼部销售价格当中得以补偿，按照受益原则，所以其装修成本可以在土地增值税税前扣除，并且可以作为加计扣除的基数）。在计算土地增值税时，建造临时售楼费用应作为销售费用处理，而销售费用已按照统一的比例计算扣除，因此不再另行扣除，更不允许作为加计扣除的基数。也就是说，从土地增值税的角度，建造临时售楼部所发生的费用属于销售商品房的必然费用，所以计入销售费用。

三、房产税方面，《财政部、税务总局关于检发〈关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定〉、〈关于车船使用税若干具体问题的解释和暂行规定〉的通知》(财税地[1986]8号)第二十一条明确规定：“凡是在基建工地为基建工地服务的各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋，不论是施工企业自行建造还是由基建单位出资建造交施工企业使用的，在施工期间，一律免征房产税。但是，如果在基建工程结束以后，施工企业将这种临时性房屋交还或者估价转让给基建单位的，应当从基建单位接收的次月起，依照规定征收房产税。”第十九条还明确：“纳税人自建的房屋，自建成之次月起征收房产税。纳税人委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续之次月起征收房产税。”该文件对不予征税的临时性建筑物要求必须同时满足两个条件：其一必须为基建工地服务，其二必须处于施工期间。相反如果基建工程结束，临时性建筑物归基建单位使用，则须从基建单位使用的次月起缴纳房产税。

 由于房地产开发企业为销售房屋而建造的临时设施售楼部不属于财税地[1986]8号文件第二十一条免征房产税的列举范围，因此，开发企业建造的营销临时设施应当自建造完毕并投入使用的次月起缴纳房产税。纳税人需要特别注意，根据《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2010]121号)第三条规定：“对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。”由于根据房地产开发企业会计处理的相关规定，临时设施的售楼部营销设施归集的成本费用，只有建造成本，没有包括土地成本。因此，房地产开发企业在计算为销售房屋而建造的售楼部的房产税时，必须要要考虑土地成本因素。当然，如果是在红线外租入土地上建造的临时售楼部可以不用考虑土地成本。

四、会计处理。在具体实物中，有的财务人员将售楼部的临建费用归集为固定资产—临时建筑物，通过计提折旧计入“销售费用”。而企业所得税规定营销设施的建造费要计入开发间接费用，结转成本计入“主营业务成本”。由此产生的税会差异很大。而根据财会[2013]17号关于印发《企业产品成本核算制度（试行）》的通知规定：开发间接费，指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其直接归属于成本核算对象的工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费等。营销设施建造费用在企业所得税口径很清晰，应计入开发间接费用---营销设施建造费科目；但在财会口径没有正列举，开发间接费用中归集直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其直接归属于成本核算对象的相关支出。建议：可按税法规定同步操作进行会计处理，在“开发间接费用---营销设施建造费”科目归集核算，以避免税会差异纳税调整产生不必要的麻烦。

文章来源：钟燕   中汇武汉税务师事务所十堰所