汇算清缴期结束前未取得发票，房企涉税处理及风险防范

在房地产企业所得税汇算清缴实务中，地产项目在完工年度因未最终办理工程结算等原因无法取得足额成本发票是房地产企业常见问题。

笔者在此就地产项目成本的企业所得税处理及风险防范与大家探讨。

案例：

A房企开发某住宅项目于2019年预售完毕并于2019年12月竣工备案及交付，销售收入45亿元，项目土地成本20亿元，开发成本11亿元。该项目工程合同总金额为10亿元，截至2020年5月31日，项目未最终办理结算，工程款累计已支付并取得发票金额为8亿元。2020年9月，A房企取得剩余2亿元成本发票。

一、未取得发票的项目成本是否可于企业所得税汇算清缴时扣除？

根据31号文规定，A房企住宅工程在2019年企业所得税汇算清缴时，预提成本限额为1亿元（合同总金额10亿元的10%），因此可计入计税成本的工程成本仅9亿元（已取发票8亿+预提成本1亿元），剩余1亿元成本应于后期取得发票时按规定计入计税成本。因此，该项目在2019年实际毛利结转时存在税会差异如下：

二、不符合预提条件的未取得发票成本在后续取得发票时应如何处理？

延续以上案例，A房企在2020年9月取得剩余2亿元发票后存在以下两种处理方式：

处理1 于取得发票年度扣除

2020年汇算清缴时，对2019年未预提的1亿元成本予以确认扣除：

由于项目收入已于2019年全额确认，假设未来5年A房企无新增收益，2020年确认扣除的1亿元成本，将无法于企业所得税前扣除，最终能成为无效成本。项目全周期企业所得税负增加2500万元。

处理2 回归到2019年扣除

28号公告的相关规定给予了房企发票滞后取得的补救措施，即成本在发生年度因未取得发票没有税前扣除，如果在五年内取得发票，可提供证实资料追补扣除。就A房企案例而言，2019年企业汇算清缴未税前扣除的1亿元，可在2020年9月取得发票后申请追补至2019年扣除并退税。

三、实操风险提示

虽然“追补扣除”措施对房企来说是个相当有利的政策，但如果企业对其运用不当，也可能引发税务风险。

笔者在实务中遇到过企业的咨询，该企业认为：根据28号公告第十七条相关规定，对于无票的成本可否在完工年度企业汇算清缴时先行扣除，不作纳税调整，只要五年内取得发票，依然可以获得税务机关认可。

笔者认为这样的操作，存在风险：

首先，28号公告第十七条已经明确了追补扣除的前提条件，“相应支出在该年度没有税前扣除”。按照上述观点的操作，企业已在完工年度就直接将该支出进行税前扣除，因此，不满足追补扣除的条件。

第二，28号公告第十五条、第十六条明确了，企业如在税务机关告知之日起60日内不能补开发票，相应支出不能在发生年度扣除。因此一旦企业后续无法在规定期限内取得发票，同样不可以于完工当年扣除。

届时，房企只能采用“处理1”的操作，而无法采用“处理2”申请追补退税，且面临完工年度补税处罚的风险。

文章来源：正坤财税  何晓莎