样板间、售楼部装修等费用土地增值税清算时是否可以扣除

土地增值税清算临时售楼处、样板间等建造费用的税务处理：

（一）房地产企业在主体内修建临时售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，建成后有偿转让的，应计算收入并准予扣除；

（二）房地产企业在开发小区内、主体外修建临时性建筑物作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，应计入房地产销售费用扣除。售楼部、样板房内的资产，如空调、电视机等资产性购置支出不得在销售费用中列支；

（三）房地产企业利用规划配套设施发生的售楼部、样板房的设计、建造、装修等费用，如果建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除;如果建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除;如果建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

一、项目营销设施的渊源与分类

一、项目营销设施建造费的渊源

1、原《关于印发《施工、房地产开发企业财务制度》的通知》（财预字[1993]第6号）【注：此文件现已全文废止】

第五十一条规定，房地产开发企业开发产品成本包括土地征用及拆迁补偿费?前期工程费?建筑安装工程费?基础设施建设费?公共配套设施费以及开发间接费用。其中，开发间接费用是指企业所属直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

2、《土地增值税暂行条例实施细则》(财法字[1995]6号)

第七条规定，条例第六条所列的计算增值额的扣除项目（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。其中，开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

3、《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]31号）

第二十七条规定，开发产品计税成本支出的内容如下：（六）开发间接费，指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、【工程管理费】、周转房摊销以及【项目营销设施建造费】等。

4、《关于印发<企业产品成本核算制度（试行）>的通知》（财会[2013]17号）

第二十六条规定，房地产企业一般设置土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费、借款费用等成本项目。其中，开发间接费，指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其直接归属于成本核算对象的【工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费】等。为业主代扣代缴的公共维修基金等不得计入产品成本。   

【解读】

    目前有效的《土地增值税暂行条例实施细则》中对开发间接费用的正列举源自于现已废止的原《施工、房地产开发企业财务制度》的规定，并且正列举中不包括现行有效的《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》中所列举的【工程管理费】和【项目营销设施建造费】；而《企业产品成本核算制度（试行）》规定的开发间接费增加了【工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费】的列举。注：关于“项目管理费”的问题，下篇文章进行讲解，本文先针对项目营销设施费进行分析。 

营销设施建造费用在企业所得税的规定中比较明确，计入“开发成本-开发间接费用”科目；而在财务会计核算的口径中并没有正列举。根据开发间接费用的定义，开发间接费归集的是直接组织和管理开发项目所发生的且不能将其直接归属于成本核算对象的相关支出。所以，在会计处理实务中可参照企业所得税规定的口径将营销设施建造费进行同步操作，在“开发成本-开发间接费用”科目中归集核算；而在土地增值税清算时，我们需要区分不同情形进行处理。

  二、项目营销设施建造费的类别

根据房地产企业不同开发模式，目前针对项目营销设施的建造主要分为以下三个类别：

1、建造在项目主体之外临时性的、将来会拆除的售楼处、样板间等营销设施；

2、建造在项目主体之内永久性的、将来用于销售的售楼处、样板间等营销设施；

3、建造在项目规划配套设施内的、将来可销、可捐、可作配套的售楼处、样板间等营销设施。

而针对利用配套设施建造的售楼处、样板间等营销设施，实际又区分为以下三种类型：

（1）建成后产权属于全体业主所有的；

（2）建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的；

（3）建成后有偿转让的。

二、营销设施的土地增值税处理规定

（一）总局层面政策规定

针对土地增值税清算，目前税务总局层面并没有明确规定对于售楼处、样板间等营销设施的建造费用该做如何处理。在土地增值税清算时，建议直接查找当地关于营销设施的建造费相关政策规定，或直接咨询当地主管税务机关。

（二）地方层面政策规定  

1、北京税务：《 北京市地方税务局关于发布《北京市地方税务局土地增值税清算管理规程》的公告》（北京市地方税务局公告2016年第7号）   

第三十条规定，土地增值税清算扣除项目包括：（五）纳税人销售已装修的房屋，其发生的合理的装修费用可以计入房地产开发成本。

（1）纳税人销售已装修房屋，应当在《房地产买卖合同》或补充合同中明确约定。没有明确约定的，其装修费用不得计入房地产开发成本。上述装修费用不包括纳税人自行采购或委托装修公司购买的家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品（如窗帘、装饰画等）所发生的支出。

（2）纳税人销售已装修的房屋时，随房屋一同出售的家具、家电，如果安装后不可移动，成为房屋的组成部分，并且拆除后影响或丧失其使用功能的，如整体中央空调、户式小型中央空调、固定式衣柜橱柜等，其外购成本计入开发成本予以扣除。

（3）纳税人在清算单位以外单独建造样板房的，其建造费用、装修费用不得计入房地产开发成本。纳税人在清算单位内装修的样板房并作为开发产品对外转让的，且《房地产买卖合同》明确约定装修价值体现在转让价款中的，其发生的合理的样板房装修费用可以计入房地产开发成本。

2、贵州税务：《贵州省地方税务局关于发布<贵州省土地增值税清算管理办法>的公告》（贵州省地方税务局公告2016年第13号）

第五十条规定，房地产开发企业实际发生的营销设施建造费，按下列原则进行处理：

(一)房地产开发企业在清算单位内单独修建临时性建筑物作为售楼部、样板房等营销设施且不能转让的，其发生的设计、建造、装修等费用计入【销售费用】，按房地产开发费用的有关规定进行扣除。

(二)房地产开发企业在清算单位内单独修建并可以转让的售楼部等营销设施，其发生的设计、建造、装修等费用，计入【建筑安装工程费】进行扣除。

(三)房地产开发企业采取经营租赁方式租入房地产开发项目以外的其他建筑物装修后作为清算项目的售楼部、样板房、展厅等营销设施的，土地增值税清算时，已实际支付的租金和装修费用计入【销售费用】，按房地产开发费用的有关规定进行扣除。

(四)房地产开发企业将房地产开发项目中的公共配套设施装修后作为售楼部、样板房等营销设施的，其装修费用应当计入【销售费用】，按房地产开发费用的有关规定进行扣除。

第五十一条规定，房地产开发企业销售已装修的开发产品，并且在《商品房买卖合同》或补充合同中明确约定的，其发生的装修费用计入房地产开发成本;未明确约定的，其装修费用不得计入房地产开发成本。上述装修费用不包括房地产开发企业自行采购或委托装修公司购买的家用电器、可移动家具、日用品、可移动装饰用品(如窗帘、装饰画)等所发生的支出。

3、厦门税务：《厦门市地方税务局关于修订《厦门市土地增值税清算管理办法》的公告》（厦门市地方税务局公告2016年第7号）   

第三十八条规定，税务机关应当重点关注纳税人发生的装修支出。

（1）纳税人销售已装修的房屋，其实际发生的合理的装修费用可以计入房地产开发成本。纳税人销售已装修房产，应当在《房地产买卖合同》或补充合同中明确约定。纳税人发生的装修业务支出应当是真实的，不得虚构装修业务、虚列装修费用。纳税人住宅的装修标准应当符合《商品住宅装修一次到位实施细则》(建住房[2002]190号)以及厦门市人民政府发布的规定。纳税人销售已装修的房屋，其发生的可移动家电、可移动家具、日用品、装饰用品等装修费用不予扣除。

（2）纳税人于所开发房地产以外单独建造样板房的，其建造成本和装修费用不得计入房地产开发成本。纳税人于所转让房地产以外建造的售楼处所发生的费用以及装修费用以及利用开发产品作为售楼处所发生的装修支出，不予扣除。

   4、安徽税务：《国家税务总局安徽省税务局关于修改《安徽省土地增值税清算管理办法》的公告》（国家税务总局安徽省税务局公告2018年第21号）  　 

第四十条规定，纳税人销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。 

（1）纳税人销售已装修的房屋，其装修费用不包括房地产开发企业自行采购或委托装修公司购买的家用电器、家具所发生的支出，也不包括与房地产连接在一起、但可以拆除且拆除后无实质性损害的物品所发生的支出。 

（2）房地产开发企业销售精装修房时，如其销售收入包括销售家用电器、家具等取得的收入，应以总销售收入减去销售家用电器、家具等取得的收入作为房地产销售收入计算土地增值税。 

第四十一条规定，纳税人在房地产开发项目以外单独建造的样板房、售楼部，其建造费用、装修费用不得计入房地产开发成本。 

三、12366纳税服务中心答复

一、国家税务总局

Q：房地产开发企业修建的临时的售楼处、样板房及其装修费用，是计入开发成本呢还是计入期间费用？如果计入开发成本在土地增值税清算时是否允许扣除？

A：企业所得税问题汇总 （2010年12月）回复意见：

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》规定：开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。因此，房地产开发企业修建的临时售楼设施，在计算土地增值税时，不作为开发间接费用，不可以计入开发成本并在土地增值税清算时扣除。

二、陕西省税务局

Q：房地产企业利用规划配套设施（如：会所、物业管理用房），发生的售楼部、样板房的设计、建造、装修等费用，土地增值税、企业所得税、房产税怎么扣除处理？

A：房地产企业单独修建的售楼部、样板房等营销设施费，在土地增值税清算中扣除，应分不同情况处理：

一、房地产企业在开发小区内、主体外修建临时性建筑物作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，应计入房地产销售费用扣除。售楼部、样板房内的资产，如空调、电视机等资产性购置支出不得在销售费用中列支。

二、房地产企业在主体内修建临时售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，建成后有偿转让的，应计算收入并准予扣除。

三、房地产企业利用规划配套设施（如：会所、物业管理用房），发生的售楼部、样板房的设计、建造、装修等费用，按以下原则处理：

1、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除。

2、建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。

3、建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

二、安徽省税务局

Q：我司在项目内开发的商业业态建设期初作为售楼部，后整体销售转让，请问售楼处、样板房等用房的建造费和装修费土增清算时如何计算扣除？ 

A：国家税务总局安徽省税务局12366纳税服务中心答复：

您好！您提交的问题已收悉，现针对您所提供的信息回复如下：

房地产企业单独修建的售楼部、样板房等营销设施费，应分不同情况处理：

一、在开发小区内、项目主体外修建临时性建筑物作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，应计入房地产开发费用扣除。

二、依托项目主体内的临时售楼部、样板房，其发生的设计、建造、装修等费用，建成后有偿转让的，应计算收入并准予扣除。

三、房地产企业利用规划配套设施（如：会所、物业管理用房），发生的售楼部、样板房的设计、建造、装修等费用，按以下原则处理：

1、建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除。

2、建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。

3、建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

文章来源：梁好财税工作室