房企无偿移交配建房 涉税争议如何解？

配建产权移交房是为“稳地价、稳房价、稳预期”实施的政策，无偿移交配建产权房要不要缴税？若缴税如何处理？当前各方对此存在争议。

本文认为，鉴于这类房是开发企业为获取土地使用权而必须支付的对价，是竞拍土地的主要成本之一，虽然形式上是无偿配建移交，但实质是有偿的，应按税法规定视同销售计算缴税。同时，土地招拍挂方应在土地流转环节向开发企业开具与配建产权移交房等值的土地出让金票据，交由企业以土地成本入账，按税法规定予以税前扣除。

最近，笔者注意到N市房地产开发业界对竞配建产权移交房如何进行税务处理争论激烈。究竟怎么回事？争论点是什么？如何解决有关问题？经过深入了解，笔者下面对有关问题进行梳理分析。

配建产权移交房是什么意思

近年来，为实现“稳地价、稳房价、稳预期”的目标，我国多地采用“限地价、限房价、竞产权移交房”的土地拍卖模式，有效抑制了土地成交价格和商品房价格过快增长，对促进房地产市场稳健发展起到重要作用。但从目前来看，配建产权移交房在不动产登记、税费承担等方面存在亟待解决的问题。

“限地价、限房价、竞产权移交房”的土地拍卖，是指在土地招拍挂中，当土地竞拍价达到政府限定价的上限后，转为竞拍配建产权须移交政府的房产，出价最高、产权移交住房配建面积最大者为竞得人，竞得人所建商品房销售均价不能超政府限定价格。这种模式中，竞得人配建的、须无偿移交给政府的产权住房即配建产权移交房。

配建产权移交房的涉税争议

最近，N市竞配建产权房的移交处置遇到诸多问题，其中核心难点是无偿移交涉及的税费如何处理。围绕这个问题，有关各方意见不一，争论不下。

争议要从N市政府发布的土地出让公告和先后出台的两份竞配建产权移交房处置实施方案说起。

该市的土地出让公告和出让合同中均明确指出，产权移交住房的产权属政府所有，其建设必须安排在项目首期，经竣工验收合格后，受让人须无偿移交给市政府指定的机构统筹安排。

根据该市的两份竞配建产权移交房处置实施方案，竞配建产权房同时存在两种移交方式：一部分竞配建产权移交房首次登记在开发企业名下，移交时企业以政府核定成本价格开具销售发票，按商品房买卖方式办理相关手续，有关购房款不经开发企业账户，直接存入市财政局指定账户；另一部分竞配建房项目，开发企业将配建产权移交房产权首次登记到政府指定机构名下，无须开具发票。

在上述模式下，有关各方对竞配建产权移交房的税费承担问题出现不同看法。

一个房地产开发企业的主管税务机关认为，按照税收法律法规规定，应区分不同的移交房产权首次登记方式进行税务处理：首次登记在开发企业名下的，视同企业向政府无偿转让不动产，按视同销售不动产征收税款；首次登记到政府指定机构名下的，则视同企业向政府无偿提供建筑服务，按视同销售服务征收税款。

对此，多家房地产开发企业表示，这两种税务处理方式都会虚增企业的销售收入，导致企业的实际税负超出竞拍限价土地时的预期。

有一部分开发企业则指出，配建产权移交房的产权属政府所有，建成后须无偿移交给政府部门，由政府用于安置房、人才房等公共事业，其性质与配建移交学校、医院等公共配套设施相同，都属于为公共事业建造的公共设施，其税务处理应与公共配套设施的税务处理一致，即有关建造成本应予以扣除，同时不需要视同销售计算应税收入。

还有开发企业认为，企业向政府无偿配建移交产权房，与企业用本项目房地产安置回迁户较为相似，都是为获取土地而承担的建设移交义务，可参照《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）文件的规定确认其真实的土地成本，即房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。

能不能从“有偿”上寻求解决

为在符合税收法律法规规定的前提下，保证配建产权房顺利移交，笔者认为，可以通过将配建产权移交房确认为企业获取土地的成本，来解决配建产权移交房的涉税争议问题。其中核心在于，明确“无偿移交”是否需要按照视同销售计算增值税、土地增值税及企业所得税等问题，关键点在于明确无偿移交配建产权房的“有偿”属性这一经济实质。

根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件的规定，单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，应视同销售无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。该文件同时规定，“有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益”。实务中，由于关于“有偿”“无偿”“其他经济利益”的概念并没有明确的规定界定，对照适用还存在一定的困难。

不过，通过对比N市“限地价、限房价、竞产权移交房”模式实施前后的土地拍卖市场可以发现，竞配建项目的单位土地成交价格显著低于周边同类其他非竞配建项目。这表明，在“限地价、限房价、竞产权移交房”模式下，企业以配建一定面积的产权移交房作为代价，折抵了部分土地价款，从而减少了现金支付土地出让金。笔者认为，企业有关减少支付的金额属于可确定的“其他经济利益”，与企业前期支付的土地出让金共同构成了企业受让土地的真实成本。因此，企业形式上“无偿”为政府建设并“无偿”移交的配建产权房，对于企业来说，其经济实质是“有偿”的，税务处理上理应对移交配建产权房的具体金额予以合理确认。具体可以从以下几方面处理：

其一，明确“有偿”属性，应视同销售缴纳增值税。

明确配建产权移交房的“有偿”属性，确定配建产权移交房的价值并记入企业获得土地的成本。交付形式上表现出的“无偿移交”，符合增值税法规有关视同销售的规定，应按视同销售计算缴纳增值税。当配建房产权首次登记办理在企业名下，再变更登记至政府部门时，应视同开发企业转让不动产；当产权首次登记直接办理至政府部门名下，则应视同开发企业向政府无偿提供建筑服务，该建筑服务是包括提供建筑劳务和外购建筑材料的混合销售行为。

产权首次登记方式虽有不同，但都应将有关视同销售收入确定为企业的土地成本，这样才能从税法层面理顺企业有关“视同销售”行为的价值链条。

其二，明确“有偿”属性，发生产权转移应缴纳土地增值税。

我国物权法规定，不动产的物权变更，以依法登记为生效要件。《土地增值税清算管理规程》规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，并按同期同类产品平均价格或评估价值确定其收入。

配建产权移交房，实质是房地产开发企业将开发产品用于换取其他单位和个人的非货币性资产，即招拍挂的土地使用权，符合土地增值税视同销售的规定。这说明企业实际为获取土地使用权的支付成本，包括了土地出让金和配建的产权移交房价值，这也证实了企业无偿配建产权房的“有偿”属性。当配建产权移交房的产权首次登记到开发企业名下，再变更登记至政府指定机构，即发生了不动产产权转移，应当按视同销售计算缴纳土地增值税。

其三，明确“有偿”属性，产权首次登记不在开发企业无须缴纳土地增值税。

当产权首次登记直接办理至政府部门名下的，开发企业未发生产权转移行为，应视同其向政府无偿提供建筑服务，按规定要计算缴纳增值税。为建造产权移交房而发生的建安成本，属于开发企业向政府无偿提供建筑服务而承担的成本，而不属于销售不动产对应的成本。

根据《土地增值税清算管理规程》规定，不动产产权未发生转移的，不属于土地增值税的征税范围。因此，当产权首次登记直接办理至政府部门名下，对开发企业来说，未发生产权转移行为，不征收土地增值税，其建安成本不能计入土地增值税清算可扣除成本中。

其四，明确“有偿”属性，开发企业应取得合法有效票据。

我国从2021年7月开始试点，国有土地使用权出让收入划转由税务部门负责征收，这将使土地财政收入管理及非税收入票据的管理更加规范，与房地产后续开发的税收管理形成征管闭环。

配建产权移交房的产权属于政府所有，不论产权首次登记的方式或具体移交方式如何规定，开发企业建成后均须无偿移交给政府。因此笔者认为，配建产权移交房是开发企业为获取土地使用权而必须支付的对价，是竞拍土地的主要成本之一，政府主管部门应当在土地流转环节即向开发企业开具与配建产权移交房等值的土地出让金票据，开发企业据此票据以土地成本入账，按税法规定予以税前扣除。

笔者关于无偿配建移交产权房“有偿”属性的观点，在司法实践中已有案例体现。在某公司诉某自然资源局行政协议履行一案中，原告要求，在无偿移交安置房前，被告应向原告开具与安置房等值的土地出让金发票。法院二审判决认为，根据已查明事实，原告需无偿移交的27000平方米安置房的价值折抵了部分土地价款，与土地出让金6930万元共同构成了案涉土地成本，具有折抵土地出让金的性质，故一审判决被上诉人应以案涉土地拍卖之日该27000平方米安置房价值9798.3万元向上诉人开具土地出让金发票正确。

无偿移交配建产权房的涉税争议，在当前的房地产行业具有普遍性。综上所述，解决这个问题，需要承认“无偿配建、无偿移交”的产权移交房，其经济实质是“有偿”的属性。建议有关部门将无偿移交的竞配建房确认为企业获取限价土地的成本，并开具合法有效的票据，让企业据此票据以土地成本入账，按税法规定处理。

（作者分别系国家税务总局河池市税务局公职律师、阳光城集团广西有限公司税务总监。本文仅代表作者个人观点。）

文章来源：中国税务报