土增清算共同成本费用如何分摊？

清算问题：关于共同的成本费用如取得土地使用权所支付的金额如何在开发项目中分摊，即《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第九条、《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第四条第（五）项在实践中如何执行的问题。

答：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第九条、国税发〔2006〕187号文件第四条第（五）项可知，对于某个清算项目的专项成本直接归集即可，不需要分摊，只有对多个开发项目的共同成本费用才需要进行分摊。对于分摊的方法，《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第九条列明的有“按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊”；

国税发〔2006〕187号文件列明的有“按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法”；

此外，《企业产品成本核算制度（试行）》（财会〔2013〕17号）对房地产开发企业产品共同成本的分摊方法列明了有“占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等”。

上述文件中虽然列明了多种分摊方法，但是并不代表在实践中具体到某一个事项时，可以在不同的方法中任意选择，而是选择的方法应当具备合理性。

方法是否合理的总体判定规则是按照受益原则，即对于某项成本费用，不同的开发项目“谁受益、谁分摊，不受益、不分摊，多受益、多分摊”；故对于同一项成本费用分摊的合理方法只可能有一个，且该方法应当商税务机关确定。

在具体分摊时，需要注意：一是所分摊的成本费用是共同的成本费用；二是分摊共同成本费用的范围是受益的项目；三是受益的概念包括该项费用成本构成了该项目的开发产品，或者虽然没有直接构成开发产品，但是对本项目开发产品的使用构成重大影响，如两栋相连楼宇共用的一部电梯虽然只建造在其中一栋楼内，但是两栋楼共用，该电梯的支出在两栋楼之间分摊；四是分摊方法的合理性判断要在坚持受益原则的基础上考虑能否获取充分必要的证据。以上规定和判定规则对于同一项目中不同开发产品之间的共同成本分摊同样适用。

案例1.甲公司在A地块上进行房地产项目开发，并取得一个A地块《不动产权证》（土地使用权证）、两个《建设用地规划许可证》和对应的两个《建设工程规划许可证》，《不动产权证》上注明A地块总面积10000平方米；两个《建设用地规划许可证》分别注明占地6000平方米和4000平方米，有明确四至范围。按《建设工程规划许可证》作为两个土地增值税项目进行清算。如何将A地块土地价款在两个分期项目中分摊？

执行参考：由于两个分期项目的《建设用地规划许可证》注明了具体的用地面积和四至范围，对A地块进行了分割，构成了两个分期项目占地面积确认的直接充分必要证据，故两个项目的对应土地成本按照各自《建设用地规划许可证》注明的面积占A地块总面积的比例乘以取得A地块所支付的总金额确定。

案例2.甲公司在A地块上进行房地产项目开发，并取得一个A地块《不动产权证》（土地使用权证）、一个《建设用地规划许可证》和两个《建设工程规划许可证》，按《建设工程规划许可证》作为两个土地增值税项目进行清算。如何将A地块土地价款在两个分期项目中分摊？

执行参考：由于两个清算项目只有一个《建设用地规划许可证》，无法从政府部门颁发的证书、许可中获取直接充分证据证明两个分期项目的实际用地面积，无法采用占地面积法对共同土地成本进行分摊。而分摊土地成本主要是对土地价款的分摊，土地价款的多少与宗地容积率直接相关，根据受益对象原则，采取计容建筑面积比例法对A地块所支付的总金额在两个项目之间进行分摊较为合理，即每个项目分摊的土地成本为该项目计容建筑面积占宗地总计容建筑面积的比例乘以取得A地块所支付的总金额。

案例3.甲公司在A地块上进行房地产项目开发，并取得一个A地块《不动产权证》（土地使用权证）、一个《建设用地规划许可证》和一个《建设工程规划许可证》，按《建设工程规划许可证》作为一个土地增值税项目进行清算。在该项目内有多栋高层住宅、多栋多层住宅和部分商业用房，在土地增值税清算时，该项目的土地成本如何不同开发产品之间分摊？

执行参考：在同一清算对象内的不同开发产品采用计容建筑面积比例法对土地成本进行分摊，即该开发产品分摊的土地成本为该产品计容建筑面积占总计容建筑面积的比例乘以A取得地块所支付的金额。

文章来源：税中望月