房地产公司转让其自建并自用若干年的写字楼，如何计征增值税、土地增值税等相关税费？
房地产公司转让其自建并自用若干年的写字楼，如何计征增值税、土地增值税等相关税费？
甲房地产开发公司名下有一幢自建自用若干年的写字楼；近期，因经济纠纷，写字楼的部分楼层被拍卖（约为整幢写字楼面积的四分之一），咨询转让环节涉及税费情况。
01 案情与基本数据
为简单明了，按甲开发公司取得土地使用权取得成本、办公楼及相关建筑物等建筑成本、折余等情况，以写字楼资产相关数据（大概）简析转让环节涉及税费，其中难点为增值税、土地增值税。
甲开发公司为增值税一般纳税人，执行小企业会计准则，会计核算、财务管控健全。公司注册地址与不动产所在地一致。
甲公司2016年以出让方式取得国有土地使用权，面积约5亩，成本1000万元，使用年限50年；规划建造办公楼，2018年12月竣工验收并投入使用，办公楼造价20000万元。写字楼折旧年限为20年，无残值。假设资产价格与其相应计税基础一致。
截止2025年6月底，土地使用权摊余成本840万元，写字楼及相应建筑物折余额为13500万元。2025年7月，办公楼及相关建筑物重置评估价为16000万元。
按照现行相关税费之法律法规及政策，甲公司转让不动产涉及增值税、城建税及附加、土地增值税、企业所得税、印花税。假设被拍卖楼层的拍卖价为不含增值税销售额6000万元，城建税及附加合计12%，土地取得时间、厂房规划建设立项时间在2016年第四季度。
02 解析与政策适用
1.如何确认增值税销售额及如何计算增值税、城建税及附加？
甲公司为增值税一般纳税人，写字楼规划建设立项时间在2016年第四季度，甲公司开发建设该写字楼时按一般计税方式计税，即开发建设所发生开发成本对应的进项税额按规定做了进项抵扣。现在，部分楼层被拍卖，应确认增值税销售额，如何确认增值税销售额？
财税〔2016〕36号附件2第一款（三）销售额规定“10.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。”； 同时，财税〔2016〕36号附件2第一款（八）销售不动产“4.一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”，甲公司被拍卖的部分写字楼的销售额，该适用以上二种情形的哪一种确认销售额？
本文认为，应按第二种方式确认增值税销售额，计算增值税。理由如下：第一种方式为房地产开发公司取得土地使用权，然后开发商品房等并对外销售；第二种情形适用所有公司取得土地使用权，取得土地使用权的目的为自建自用办公楼或厂房等，非开发地产对外销售。甲开发公司虽主营房地产开发业务，但取得土地使用权自建自用，与非开发企业一样适用第二种情形确认增值税销售额。
故，甲公司被拍卖写字楼部分楼层的销售额为拍卖价6000万元，不得扣减相应的土地使用权成本。销项税额为6000*9%=540万元，若当月无进项税额，则应纳增值税为540（=540-0）万元。
应纳城建税及附加540*12%=64.8万元。
2.印花税
若转让合同价税分离分列，则应纳印花税3（=6000*0.05%）万元。
3.土地增值税
依据《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）“十、关于转让旧房如何确定扣除项目金额的问题”规定，转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额，故，土地增值税扣除项目及金额：
办公楼及建筑物重置评估价16000万元，土地取得成本1000万元，被拍卖写字楼的部分对应的重置评估价与土地成本为4250（=（16000+1000）/4）万元；转让环节税费67.8（=64.8+3）万元，合计4317.8万元。
增值额1682.2（=6000-4317.8）万元，增值率为38.96%（=1682.2/4317.8*100%）。
应纳土地增值税=1682.2*30%=504.66万元。
4.企业所得税（应纳税所得额），转让环节产生的企业所得税应纳税所得额1842.54（=6000-840/4-13500/4-64.8-3-504.66）万元。
被拍卖部分写字楼实现的应纳税所得额减去当期期间费用、弥补以前年度可弥补亏损，若有余额，为应纳税所得额，适用25%企业所得税税率。
03 转让环节的会计处理，为简约，略去数据。
结转固定资产会计分录：
借：固定资产清理
借：累计折旧
贷：固定资产-房屋建筑物
结转土地使用权摊余会计分录，为保持与固定资产清理结转一致：
借：固定资产清理
借：累计摊销
贷：无形资产-土地使用权
收取销售款项、计提销项税额：
借：银行存款/应收账款
贷：固定资产清理
贷：应交税费-应交增值税（销项税额）
计提税金及附加：
借：固定资产清理/税金及附加
贷：应交税费-应交城建税
贷：应交税费-应交教育费附加
贷：应交税费-应交土地增值税
贷：应交税费-应交印花税
结转清理损益会计分录：
借：固定资产清理
贷：营业外收入-非流动资产处置净收益
假设，甲公司取得土地所有权时间、项目立项时间在2016年4月30日之前，且甲公司采取营改征“老项目”进行增值税计税，依据财税〔2016〕36号附件2第一款（八）销售不动产“2.一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”，应纳增值税300（=6000*5%）万元。
其他税费计算原理，同上。
04 疑点与风险
1甲公司转让（被拍卖）自建自用不动产，计算增值税销售额时，是否可以扣减相应的土地成本？
财税〔2016〕36号附件2第一款（三）销售额规定“10.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。”，甲公司转让自建厂房等不动产，与房地产开发企业一般纳税人销售期开发的房地产项目经济实质相似，理应按房地产开发公司销售开发项目计征增值税，即：以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额计算销项税额。
建议甲公司与主管税务局进行陈述申辩，依法降低税负。
2.财政部、国家税务总局制发《关于开展应用房地产评税技术核定交易环节计税价格工作的通知》（财税[2009]100号）、《关于推进应用房地产评估技术加强存量房交易税收征管工作的通知》（财税[2010]105号）并健全了“不动产转让税务窗口指导价制度”，即：评估存量房交易申报价格是应用房地产评估技术加强存量房交易税收征管的核心内容。各级财税征收机关要应用房地产评估技术建立存量房交易申报价格比对系统，对各类存量房地产进行评估;以评估值的一定比例作为计税参考值;申报价格高于计税参考值的，以申报价格作为计税价格;申报价格低于计税参考值的，如果纳税人不能按要求陈述、举证正当理由，以计税参考值作为计税价格。
若实际交易价格低于税务窗口指导价格，税务局将按照窗口指导价进行计税；如果交易价格真实，不存在关联交易等逃避税情形，应及时向税务局陈述申辩；若无法解决，则继续按规定进行税务行政复议、行政诉讼，依法维护纳税人自身权益。
以上为本文观点，仅供讨论与参考。
文章来源：冯有成 大有税悟
