确定清算单位是土地增值税清算的关键环节

准确确定清算单位（项目）是土地增值税清算工作的关键环节。清算单位确定不同，会导致不同的清算结果，相关政策如下。

一、会计和土地增值税核算对象

1、土地增值税核算对象

土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本核算项目或核算对象为单位计算

第八条：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。（土地增值税暂行条例实施细则）

2、会计上核算对象

第十三条 房地产企业一般按照开发项目、综合开发期数并兼顾产品类型等确定成本核算对象。《企业产品成本核算制度（试行）》

会计上成本核算对象确定原则，房地产企业应结合项目开发地点、规模、周期、开发产品处理方式、功能设计、结构类型、装修档次、施工队伍等因素和管理需要等实际情况，确定具休成本核算对象。具体确定方法如下：

（1）、单体开发项目、一般以每一独立编制设计概算或施工图预算的单项开发工程为成本核算对象。

（2）、成片分期开发的项目，可以以各期为成本核算对象。

（3）、在同一开发地点、结构类型相同、开竣工时间相近一由同一施工单位施工或总包的群体开发项目，可以合并为一个成本核算对象。

（4）、开发规模较大、工期较长的开发项目,可以结合项目特点和成本管理的需要，按开发项目的一定区域或部位或周期划分成本核算对象。

（5）、同一项目有裙楼、公寓、写字楼等不同功能的，在按期划分成本核算对象的基础上，还应按功能划分成本核算对象。

（6）、同一分期有高层、多层、复式等不同结构类型的，还应按结构类型划分成本核算对象。

（7）、独立编制设计概算或施工图预算的配套设施，不论其支出是否摊入房屋等开发产品成本，均应单独作为成本核算对象。

（8）、只为一个单体开发项目服务的、应摊入开发项目成本且造价较低的配套设施，可以不单独作为成本核算对象，发生的开发费用直接计入单体开发项目的成本。

3、房地产开发企业所得税核算对象确认

《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发[2009]31号 ) 

第二十六条 成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下：

（一）可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。

（二）分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。

（三）功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。

（四）定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。

（五）成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。

（六）权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。

《国家税务总局关于房地产开发企业成本对象管理问题的公告》国家税务总局公告2014年第35号                    

2014年1月28日，国务院发布《关于取消和下放一批行政审批项目的决定》(国发[2014]5号)，取消了房地产开发企业开发产品计税成本对象事先备案制度。现将有关问题公告如下：一、房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时，随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。

房地产开发企业将已确定的成本对象报送主管税务机关后，不得随意调整或相互混淆。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。

二、清算单位

第八条：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。《土地增值税暂行条例实施细则》

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第一条规定:土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

从政策规定看，清算单位以房地产开发项目为基础，由“有关部门”审批，那么有关部门审批指的是什么呢?

国家有关部门包括:发展改革部门、城市更新部门、规划部门、城建部门等。

土地增值税核算对象的确定通常以建设工程施工许可证、建设工程规划许可证、以立项批文、还有地省份以土地增值税项目登记表等作为土地增值税清算单位。

1、北京市采取的是“审批、备案 以分期取得施工许可证和销售许可证”的判断认定模式。

2、安徽省采取的是“审批、备案 《建设工程规划许可证》、《建设用地规划许可证》、《建设工程规划许可证》、《建筑工程施工许可证》、《预售许可证》及预售资金回笼”等情况综合判断认定模式。

3、内蒙古自治区关于土地增值税清算单位的确定 （采用建设工程施工许可证作为土地增值税清算对象）

根据《内蒙古自治区地方税务局关于进一步明确土地增值税有关政策的通知》（内地税字〔2014〕159号）

土地增值税清算以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为清算单位，原则上以《建设工程规划许可证》为依据确认清算单位。如果企业的分期与《建设工程规划许可证》不一致的，以企业的分期项目为清算单位。

清算单位应按照普通标准住宅、非普通标准住宅、非住宅类型分类计算土地增值税。

三、土地增值税同一清算单位中清算类型的划分

在确定土地增值税清算对象之后，在具体的清算当中，又分为三类：普通住宅、非普通住宅、其他类型房地产。（三分法）

《国家税务总局关于修订财产行为税部分税种申报表的通知》（税总发〔2015〕114号 ）文件功不可没，这个文件是房屋类型“三分法”的里程碑。该文件出台之前，土地增值税清算房屋类型划各地不统一，其中三分法的有浙江、重庆、江苏、河南、广西、福建、武汉等，两分法（普通住宅、其他）的有辽宁、宁夏、西安、安徽、江西 、北京等，还有按照价格来划分的，如深圳。该文件通过申报表，第一次清晰地将土地增值税清算对象划分为普通住宅、非普通住宅、其他类型房地产，从而一统江湖。目前，最新的土地增值税申报表文件依据是税总函[2016]309号。

四、土地增值税房屋类型的划分标准

1、普通住宅：

《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）文件规定：住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。

各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。各省纷纷相应号召，单套房屋建筑面积定位144平方米。

2、非普通住宅

首先必须是住宅，如果不同时符合“普通住宅”的标准，则称之为非普通住宅。

3、其他类型房地产

除过普通住宅、非普通住宅以外，均称之为“其他类型房地产”。如：别墅、商铺、有产权的车位、精装公寓等。

五、土地增值税风险提示

《土地增值税清算管理规程》（国税发〔2009〕91号）第十七条规定，清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类类型房地产是否分别计算增值额、增值率、缴纳土地增值税。

在土地增值税清算过程中，对于清算单位的确定存在争议。一种观点认为，应按照房地产开发项目为单位；另一种观点则认为，应按房地产开发项目内的不同类型房地产分别作为清算单位。在国税发〔2009〕91号文件发布之前，大部分地方涉及土地增值税的有关文件都没有对房地产进行类型划分。目前，房地产经营的主要产品类型有住宅（普通住宅、非普通住宅、高级公寓、别墅）、商业房地产（写字楼、旅馆、商店、酒店、银行等进行经营性服务行业所使用的房屋）、工业房地产（厂房、仓库、实验室和配套服务用房）、旅游房地产（公园、风景名胜、历史古迹、沙滩、高尔夫球场等休闲娱乐场所和用房）、农业房地产（农场、林场、牧场、果园等）和特殊房地产（政府机关办公楼、学校、教堂、寺庙、墓地等）。国税发〔2009〕91号文件发布后，强调在以开发的房地产项目及分期项目大层次划分为清算单位的前提下，对同一项目或多个项目不同类型的房地产子项目必须分别计算增值额、增值率和土地增值税税额，改变了原来计算土地增值税先整体后分摊的计算方法。纳税人在清算时应注意这一变化。

土地增值税清算项目确定的风险。纳税人在接到有关部门批准的立项批文或建设工程规划许可证后，未及时确定清算项目，并按清算项目设置明细帐和进行财务核算，普遍将多个清算项目的成本费用混在一起进行核算，再加上一个清算项目从开工到销售达到清算条件，往往会跨几个年度，由于时间跨度长以及项目与项目之间的共同费用及分摊因素较多，从主观上造成了土地增值税清算工作的复杂性，纳税人在计算土地增值税没有按照“三分法”分别计算增值额、分别计算应补退的土地增税税额，给税务机关在土地增值税审核工作带来风险。

文章来源：亿海地产建筑财税